Einzelfragen zum Investmentsteuergesetz

BMF, Schreiben v. 22.9.2014, IV C 1 - S 1980-1/13/10007 :004

Aufteilung der allgemeinen Werbungskosten nach § 3 Absatz 3 InvStG i.d.F. des AIFM-Steueranpassungsgesetzes

Die Association of the Luxembourg Fund Industry (ALFI) und der Bundesverband Investment und Asset Management e.V. (BVI) hatten Schreiben mit Fragestellungen zur Auslegung und praktischen Umsetzung des § 3 Absatz 3 InvStG i.d.F. des Gesetzes vom 18.12.2013 (BGBl 2013 I S. 4318) an das Bundesministerium der Finanzen gerichtet.

Nach Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird wie folgt Stellung genommen:

1. Grundregeln zur steuerlichen Berücksichtigung der mittelbaren Werbungskosten (Allgemeinkosten)

Nach § 3 Absatz 3 Satz 1 InvStG sind die Werbungskosten, die in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit Einnahmen stehen (unmittelbare Werbungskosten, Direktkosten), bei den jeweiligen Einnahmen abzuziehen. Die verbleibenden Werbungskosten (= mittelbare Werbungskosten) werden im Weiteren als Allgemeinkosten bezeichnet.

Die Abziehbarkeit der Allgemeinkosten richtet sich nach § 3 Absatz 3 Satz 3 bis 9 InvStG.

Die Regelungen zur Ermittlung des Gesamtvermögens als Brutto- oder Nettovermögen nach Randziffer 59 des BMF-Schreibens vom 18.8.2009 (BStBl 2009 I S. 931) sind weiterhin anzuwenden.

a. Ebene 1

Die Allgemeinkosten sind nach § 3 Absatz 3 Satz 3 InvStG in einem ersten Schritt zwischen drei Einnahme-Typen aufzuteilen. Nämlich auf

(1) die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) steuerbefreiten Einnahmen,

(2) Einnahmen aus Aktien und

(3) alle sonstigen Einnahmen.

Die Aufteilung der Allgemeinkosten richtet sich nach dem jeweiligen durchschnittlichen Vermögen des Vorjahres, das Quelle der jeweiligen Einnahme-Art ist (DBA-Quellvermögen, Aktien-Quellvermögen und sonstiges Quellvermögen) im Verhältnis zu dem durchschnittlichen Gesamtvermögen des Vorjahres, im Falle des Einnahme-Typs 2 vermindert um das Vermögen im Sinne des § 3 Absatz 3 Satz 3 Nummer 1 InvStG (DBA-Quellvermögen). Die nach Aufteilung der Allgemeinkosten auf die Einnahme-Typen 1 und 2 verbleibenden Allgemeinkosten stellen die dem Einnahme-Typ 3 zuzurechnenden Allgemeinkosten dar.

Aufgrund bestehender Doppelbesteuerungsabkommen können bei Immobilien die laufenden Einnahmen steuerbefreit sein, während die Gewinne aus der Veräußerung der gleichen Immobilien nicht steuerbefreit sind. Es wird deshalb nicht beanstandet, wenn Vermögen, welches Quelle sowohl von DBA-steuerbefreiten Einnahmen als auch Quelle von nicht DBA-steuerbefreiten Einnahmen ist, zur Aufteilung der Allgemeinkosten auf der Ebene 1 dem sonstigen Quellvermögen zugerechnet wird.

b. Ebene 2

In einem zweiten Schritt werden die Allgemeinkosten innerhalb der Typen der Ebene 1 zwischen einerseits „laufenden Einnahmen” und andererseits „sonstigen Gewinnen oder Verlusten aus Veräußerungsgeschäften” aufgeteilt (§ 3 Absatz 3 Satz 4 und 5 InvStG).

Laufende Einnahmen sind nach der gesetzlichen Definition des § 3 Absatz 3 Satz 3 InvStG Einnahmen der in § 1 Absatz 3 Satz 3 InvStG bezeichneten Art. Darunter fallen insbesondere Zinsen (einschließlich Stückzinsen und abgegrenzter Zinsen), Dividenden, Gewinne oder Verluste aus der Veräußerung von Schuldverschreibungen, die nicht unter § 1 Absatz 3 Satz 3 Nummer 1 Buchstabe a bis f InvStG fallen (z.B. Garantiezertifikate, Stufenzinsanleihen, inflationsindexierte Anleihen etc., im Weiteren als „Finanzinnovationen” bezeichnet), Mieten und Veräußerungsgewinne aus Immobilien innerhalb der 10-jährigen Frist für private Veräußerungsgeschäfte.

Unter den Begriff der „sonstigen Gewinne oder Verluste aus Veräußerungsgeschäften” fallen alle Einnahmen, die keine laufenden Einnahmen sind. Sie werden im Weiteren als „übrige Einnahmen” bezeichnet. Zu den übrigen Einnahmen gehören insbesondere Veräußerungsgewinne aus Immobilien außerhalb der 10-jährigen Frist für private Veräußerungsgeschäfte, aus Aktien oder aus sonstigen Kapitalforderungen, die unter § 1 Absatz 3 Satz 3 Nummer 1 Buchstabe a bis f InvStG fallen (z.B. festverzinsliche Anleihen, Nullkupon-Anleihen), aber auch Stillhalterprämien und Gewinne aus Termingeschäften. Die übrigen Einnahmen können – anders als laufende Einnahmen – steuerneutral thesauriert werden.

Verteilungsmaßstab

Der Maßstab für die Aufteilung der Allgemeinkosten richtet sich innerhalb der Einnahme-Typen der Ebene 1 jeweils nach der Höhe der positiven Salden der laufenden Einnahmen und der Höhe der positiven Salden der übrigen Einnahmen des Vorjahres (§ 3 Absatz 3 Satz 4 InvStG).

Wenn entweder die Salden aller Kategorien von laufenden Einnahmen oder die Salden aller Kategorien von übrigen Einnahmen des Vorjahres negativ sind, sind die Allgemeinkosten vollumfänglich der positiven Einnahme-Art zuzuordnen. Wenn sowohl alle laufenden als auch alle übrigen Einnahmen negativ sind, werden die Allgemeinkosten hälftig zwischen ihnen aufgeteilt (§ 3 Absatz 3 Satz 9 InvStG).

Keine Berücksichtigung von Direktkosten

Laufende oder übrige Einnahmen sind grundsätzlich Bruttogrößen. D. h., es...