Erbschaft eines Altenheimträgers als Betriebseinnahme – Aktivierung erst mit rechtswirksamer Erbeinsetzung

Leitsatz

1. Eine für den Gewerbebetrieb eines Steuerpflichtigen (hier: Altenheim) bestimmte Erbschaft ist als Betriebseinnahme zu versteuern.

2. Im Hinblick auf § 14 HeimG ist die Forderung des Trägers eines Altenheims aus der Erbeinsetzung durch einen früheren Heimbewohner grundsätzlich erst zu aktivieren, wenn feststeht, dass die Erbeinsetzung rechtswirksam war.

Normenkette

§ 4 Abs. 4, § 5 Abs. 1 EStG, § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB, § 14 HeimG

Sachverhalt

Klägerin ist eine GbR, die in den Streitjahren 1996 bis 1998 Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus dem Betrieb eines Seniorenheims erzielte und ihren Gewinn nach § 5 Abs. 1 EStG ermittelte. In einem notariellen Testament hatte eine 1996 verstorbene Heimbewohnerin die Klägerin zu 1/3 des rd. 850.000 DM betragenden Nachlasses als Erbin für Zwecke der Altenarbeit eingesetzt. Erst nach prozessualen Auseinandersetzungen mit Nichten und Neffen wurde der Erbteil 1998 ausgezahlt. Das FA erhöhte nach einer Außenprüfung den Gewinn bereits für 1996 in Höhe der Erbschaftsforderung und für 1997 und 1998 um Zinsforderungen.

Entscheidung

Der BFH bestätigte das klagestattgebende Urteil des FG auf die Revision des FA nur hinsichtlich des Streitjahrs 1998, soweit die auf dieses Jahr entfallenden Zinsen von 10.505 DM Gewinn erhöhend erfasst worden waren. Der BFH bejahte nach der testamentarischen Verwendungsbestimmung einen tatsächlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang der Erbschaft mit der gewerblichen Tätigkeit der Klägerin. Die Altenpflege, für die der Erbanteil habe verwendet werden sollen, habe den Gegenstand des klägerischen Betriebs gebildet.

Ohne Bedeutung sei, dass die Klägerin vor der Testamentseröffnung keine Kenntnis von ihrer Erbeinsetzung gehabt habe und deshalb nicht von vornherein mit einer konkreten Gewinnerzielungsabsicht habe handeln können; denn bei vom Willen des Steuerpflichtigen unabhängigen Ansprüchen könne es nicht auf das subjektive Kriterium der Einkünfteerzielungsabsicht ankommen. Hier sei maßgebend erst der Zeitpunkt der Kenntniserlangung. Da die Erbschaft erst 1998 unstreitig geworden sei, dürfe die Forderung auch erst in diesem Jahr aktiviert werden. Im Streitfall war danach nur die bislang angesetzte Zinsforderung zu bestätigen; denn nach § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO darf die Klägerin im finanzgerichtlichen Verfahren nicht schlechter gestellt werden.

Einer früheren Aktivierung bereits im Jahr 1996 habe zudem § 14 HeimG entgegengestanden. Danach sei es einem Heimträger verboten, sich von Heimbewohnern Geld oder geldwerte Leistungen über das vereinbarte Pflegeentgelt hinaus – auch testamentarisch – versprechen oder gewähren zu lassen, es sei denn, die testamentarischen Verfügungen zugunsten des Heimträgers seien diesem nicht mitgeteilt worden. Deshalb habe die Klägerin damit rechnen müssen, die gesetzlichen Erben würden wegen vermeintlicher früherer Kenntnis die Wirksamkeit des Testaments anzweifeln.

Hinweis

1. In Anlehnung an § 8 Abs. 1 und § 4 Abs. 4 EStG sind Betriebseinnahmen sämtliche Zugänge in Geld oder Geldwert, die durch den Betrieb veranlasst sind. Für die betriebliche Veranlassung kommt es auf den sachlichen, wirtschaftlichen Zusammenhang an.

2. Davon abzugrenzen sind durch private Umstände veranlasste Wertzugänge. Eine lediglich private Mitveranlassung ist allerdings unerheblich. Entscheidend ist, ob das auslösende Moment für die Vorteilszuwendung bei wertender Beurteilung in signifikantem Ausmaß auch der steuerbaren Erwerbssphäre zuzuordnen ist. Das aus § 12 Nr. 1 EStG von der Rechtsprechung abgeleitete Aufteilungs- und Abzugsverbot bei sog. gemischten Aufwendungen gilt hier nicht.

3. Maßgebend ist nicht die zivilrechtliche Rechtsgrundlage für eine Leistung. Deshalb sind nicht nur solche Einnahmen betrieblich veranlasst, die aus der maßgeblichen Sicht des Unternehmers ein Entgelt für betriebliche Leistungen darstellen.

Der Vermögenszuwachs muss nicht im Betrieb erwirtschaftet worden sein. Der Unternehmer braucht auch keinen Anspruch darauf zu besitzen. Vielmehr können Betriebseinnahmen auch bei unentgeltlichen Zuwendungen vorliegen, durch die weder ein zuvor entstandener Anspruch erfüllt noch eine in der Vergangenheit erbrachte Leistung vergütet werden soll.

Dies gilt sowohl für freiwillige Zuwendungen unter Lebenden wie von Todes wegen.

4. Die Rechtsprechung hat allerdings für letztwillige Geldzuwendungen von Arbeitgebern an seine Arbeitnehmer (BFH, Urteil vom 15.5.1986, IV R 119/84, BStBl II 1986, 609) im Regelfall nicht Arbeitslohn in Gestalt nachträglicher Entgelte oder eines Ruhegehalts angenommen. Motiv sei zwar das Arbeitsverhältnis, indes nicht Rechtsgrund der Leistung. Diese Rechtsprechung beruht indes auf der besonderen Regelung in § 19 Abs. 1 Satz 1 EStG, wonach eine Veranlassung einer Geldzuwendung durch das Arbeitsverhältnis voraussetzt, dass sie "für eine Beschäftigung" gezahlt wird, somit im weitesten Sinn als Frucht der Arbeitsleistung anzusehen ist (BFH, Urteil vom 24.10.1997, VI R 23/94, BStBl II 1999, 323).

5. Demgegenüber können Zuwendungen...