Erbschaftsteuer: Vermächtnis / 2.4.3 Vermächtnisse und die Begünstigungen des § 13a ErbStG und des § 19a ErbStG

2.4.3.1 Rechtslage bis 30.6.2016

§ 13a ErbStG sieht für nach § 13b ErbStG begünstigtes Vermögen bestimmte Verschonungen (unter bestimmten Voraussetzungen) vor.

Zum einen kann der Erwerber einen 85 %igen Verschonungsabschlag beanspruchen.^[1] Daneben wird gegebenenfalls ein Abzugsbetrag gewährt^[2] und bei Erwerbern der Steuerklasse II und III eine Tarifbegrenzung.^[3]

Beläuft sich das Verwaltungsvermögen auf nicht mehr als 10 %, kommt sogar ein 100 %iger Verschonungsabschlag zur Anwendung, sofern dies vom Erwerber unwiderruflich beantragt wird.^[4]

Hinweis

Verfassungswidrigkeit von Teilen des Erbschaftsteuergesetzes

Mit Urteil vom 17.12.2014^[5] hat das Bundesverfassungsgericht die Lohnsummenregelung, die Regelung zum Verwaltungsvermögen sowie die fehlende Prüfung, ob es im konkreten Fall überhaupt einen Bedarf für steuerliche Begünstigung des Erwerbers betrieblichen Vermögens gibt als nicht verfassungskonform eingestuft. Am 1.7.2016 ist nun die Erbschaftsteuerreform in Kraft getreten.

Erhält der Vermächtnisnehmer im Wege eines Sachvermächtnisses nach § 13b Abs. 2 ErbStG begünstigtes Vermögen, dann kann dieser die o. a. Begünstigungen in Anspruch nehmen.^[6] Begünstigt ist auch das Vorausvermächtnis.

Praxis-Beispiel

Verschonungsabschlag

Vater V hat testamentarisch angeordnet, dass sein Sohn S Alleinerbe sein soll. Die Nichte N soll dagegen sein Einzelunternehmen durch Vermächtnis (Sachvermächtnis) erhalten. Das Verwaltungsvermögen des Einzelunternehmens ist geringer als 50 %. Der Erbfall tritt am 1.12.2015 ein.

Für Nichte N liegt hier durch das Sachvermächtnis in Form des Einzelunternehmens ein Erwerb von Todes wegen vor^[7], der dazu führt, dass diese den 85 %igen Verschonungsabschlag sowie Abzugsbetrag erhält. Darüber hinaus steht ihr als Erwerberin der Steuerklasse II die Tarifbegrenzung des § 19a ErbStG zu. Dies ergibt sich aus § 13a Abs. 3 ErbStG und § 13b Abs. 3 ErbStG.

Der Sohn S kann die Vermächtnislast bei seinem Erwerb abziehen.^[8]

Hinweis

Keine Vergünstigungen für ein Verschaffungsvermächtnis

Die Vergünstigungen des § 13a ErbStG und § 19a ErbStG werden dagegen nicht für ein Verschaffungsvermächtnis gewährt.^[9] Denn hier stammt das erworbene Vermögen nicht vom Erblasser.

Für ein Kaufrechtsvermächtnis werden die Begünstigungen des § 13a ErbStG und § 19a ErbStG gewährt.^[10]

Behaltefrist

Die Begünstigungen für Unternehmensvermögen hängen auch von einer Behaltefrist sowie einer Lohnsummenregelung ab.

Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz^[11] sind die Behaltefristen von 7 Jahre (für die Regelverschonung) auf 5 Jahre gesenkt worden und von 10 Jahre (für die Optionsverschonung) auf 7 Jahre. Die gleichen Jahresfristen gelten auch für die Lohnsummenfrist. Diese Änderung gilt auch schon für Erwerbe vor 2010.

In der Literatur wird auch vertreten, dass das Kaufrechtsvermächtnis als begünstigter Erwerb angesehen werden soll.^[12]

Hinsichtlich Untervermächtnissen sei hier auf eine Entscheidung des BFH hingewiesen. Nach dieser ist der Wert eines auf die Zahlung von Geld gerichteten Untervermächtnisses auch dann in voller Höhe als Nachlassverbindlichkeit abziehbar, wenn der vermächtnisweise Erwerb einer Beteiligung an einer Personengesellschaft nach § 13a ErbStG begünstigt ist.^[13]

[1] R E 13a.1 ErbStR 2011.

[2] R E 13a.2 ErbStR 2011.

[3] R E 19a.1 ErbStR 2011 bis R E 19a.3 ErbStR 2011.

[4] R E 13a.13 ErbStR 2011.

[5] BVerfG, Urteil v. 17.12.2014, 1 BvL 21/12, BStBl 2015 II S. 50.

[6] R E 13b.1 Abs. 1 Satz 4 Nr. 1 ErbStR 2011.

[7] § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

[8] § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG.

[9] R E 13b.1 Abs. 4 Satz 3 ErbStR 2011.

[10] H E 13b.1 ErbStH 2011.

[11] Gesetz zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) v. 22.12.2009, BGBl 2009 I S. 3950.

[12] Vgl. Riedel, in Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar ErbStG/BewG, 2012, § 13a ErbStG Rz. 40; Jülicher, in Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13a ErbStG Rz. 171, Stand: Oktober 2022.

[13] BFH, Urteil v. 22.7.2015, II R 21/13, ZEV 2015 S. 664.

2.4.3.2 Rechtslage ab 1.7.2016

Ab dem 1.7.2016 wurden die nachfolgend genannten Verschonungsregelungen für begünstigtes Betriebsvermögen neu gefasst:

Begünstigungen des § 13a ErbStG (Verschonungsabschlag von 85 % bzw. 100 % und Abzugsbetrag, Vorababschlag für Familiengesellschaften) und § 19a ErbStG (Entlastungsbetrag) bzw. wenn die Steuervergünstigung nach § 13a ErbStG nicht in Betracht kommt (bei Überschreiten des Schwellenwertes von 26.000.000 EUR); das Abschmelzmodell nach § 13c ErbStG oder die Bedürfnisprüfung nach § 28a ErbStG. Die Begünstigungen für Unternehmensvermögen hängen von der Behaltefrist sowie von der Lohnsummenregelung ab. Erhält der Vermächtnisnehmer im Wege eines Sachvermächtnisses nach § 13b Abs. 2 ErbStG begünstigtes Vermögen, dann kann dieser die o. a. Begünstigungen in Anspruch nehmen.^[1] Begünstigt ist auch das Vorausvermächtnis^[2]

Hinweis

Keine Vergünstigungen für ein Verschaffungsvermächtnis

Die vorgenannten Vergünstigungen werden dagegen nicht für ein Verschaffungsvermächtnis gewährt.^[3] Denn hier stammt das erworbene Vermögen nicht vom Erblasser. Für ein Kau...