Erhaltungsaufwand / 1 Steuerrechtliche ­Grundsätze

Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen an ­einem bestehenden Gebäude, das der Erzielung von Einkünften dient, sind als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abzugsfähig. Bei diesen Aufwendungen ist allerdings zwischen Er­haltungsaufwendungen und (nachträg­lichen) Herstellungskosten zu unterscheiden. Erhaltungsaufwand kann auch bei anderen Wirtschaftsgütern außer Gebäuden anfallen, z. B. bei Außenanlagen oder bei Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens, wie Betriebsvorrichtungen oder Ladeneinbauten. Die steuerliche Einordnung, ob Erhaltungsaufwand oder Herstellungsaufwand vorliegt, ist von erheblicher Bedeutung.

Erhaltungsaufwendungen können im Jahr ihrer Zahlung, bei Bilanzierenden im Jahr der Entstehung, in voller Höhe als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abgezogen werden. Größerer Erhaltungsaufwand kann auch auf 2 – 5 Jahre gleichmäßig verteilt werden.^[1]

Herstellungskosten sind dagegen nur im Wege der AfA als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben berücksichtigungsfähig; bei einem bestehenden Gebäude erhöhen sie als nachträgliche Herstellungskosten die Bemessungsgrundlage für die AfA und andere Abschreibungen des Gebäudes. Die Unterscheidung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungsaufwand ist fließend und erfolgt sowohl für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung als auch für den betrieblichen Bereich nach gleichen Grundsätzen. Welche Aufwendungen zu den Herstellungskosten zählen, ist in den Steuergesetzen nicht definiert. Eine gesetzliche Begriffsbestimmung findet sich lediglich im Handelsrecht. Nach Wortlaut und Entstehungsgeschichte des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB gehören zu den Herstellungskosten eines Gebäudes alle Aufwendungen, die auf einer Herstellungsleistung für das Gebäude beruhen und die zum Verbrauch von Gütern oder zur Inanspruchnahme von Diensten geführt haben. Herstellungskosten eines Gebäudes sind auch Aufwendungen, die für die Erweiterung oder für die über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung eines Gebäudes entstehen.

Den handelsrechtlichen Herstellungskostenbegriff hat der Gesetzgeber mit dem Steueränderungsgesetz 2003 für steuerliche Zwecke um den Tatbestand der "anschaffungsnahen Herstellungskosten" nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG erweitert. Danach gehören zu den Herstellungskosten eines Gebäudes auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von 3 Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen. Diese Aufwendungen erhöhen die AfA-Bemessungsgrundlage; sie sind nicht als Werbungskosten sofort abziehbar. Nicht zu diesen Aufwendungen gehören Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.^[2]

[1] §82 b EStDV.

[2] BFH, Urteil v. 14.6.2016, IX R 15/15, BStBl 2016 II S. 996.