Erlass von Nachzahlungszinsen

Leitsatz

1. Die Erhebung von Nachforderungszinsen nach § 233a AO ist nicht allein deshalb sachlich unbillig, weil die Änderung eines Steuerbescheids gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO erst nach Ablauf von 13 Monaten nach Erlass des Grundlagenbescheids erfolgt (Anschluss an BFH-Urteil vom 01.06.2016 – X R 66/14, BFH/NV 2016, 1668).

2. Einwendungen gegen die Verfassungsmäßigkeit der gesetzlichen Zinshöhe sind vorrangig im Rechtsbehelfsverfahren gegen die Zinsfestsetzung und nicht im Erlassverfahren geltend zu machen.

Normenkette

§ 233a, § 227, § 238 Abs. 1, § 175 Abs. 1 Nr. 1, § 165 Abs. 5, § 155 Abs. 2, § 37 Abs. 1 AO

Sachverhalt

Der Kläger erzielte als Gesellschafter mehrerer Partnerschaftsgesellschaften Einkünfte aus selbstständiger Arbeit. Das für die Einkommensteuerfestsetzung zuständige FA änderte aufgrund des Bescheids über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 7.4.2014 im Änderungsbescheid vom 5.5.2015 gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO die festgesetzte Einkommensteuer. Dabei setze es erstmalig Nachzahlungszinsen i.H.v. 305 EUR fest. Der Antrag des Klägers auf einen teilweisen Erlass der Nachzahlungszinsen gemäß § 227 AO aus sachlichen Billigkeitsgründen aufgrund des erst nach 13 Monaten geänderten Einkommensteuerbescheids wurde vom FA abgelehnt. Das FG (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 18.4.2016, 6 K 3082/15, Haufe-Index 10984869, EFG 2017, 1408) wies die hiergegen erhobene Klage ab.

Entscheidung

Der BFH hat die Revision des Klägers als unbegründet zurückgewiesen.

Hinweis

Der vorliegende Fall ist ein Schulbeispiel für die verfahrensrechtlichen Zusammenhänge zwischen Grundlagenbescheid und Einkommensteuerfestsetzung und dem Erlass einer steuerlichen Nebenleistung.

1. Zu den Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis gehören nach § 37 Abs. 1 AO auch Ansprüche auf steuerliche Nebenleistungen wie vorliegend Nachzahlungszinsen (§ 37 Abs. 1 i.V.m. § 3 Abs. 4 AO). Der Anwendbarkeit des § 227 AO steht nicht entgegen, dass § 233a AO im Gegensatz zu § 234 Abs. 2 AO für Stundungszinsen und § 237 Abs. 4 AO für Aussetzungszinsen keine ausdrückliche Ermächtigung zu Billigkeitsmaßnahmen bei Nachzahlungszinsen enthält.

2. Die Verzinsungsregelung in § 233a AO bezweckt einen typisierten Ausgleich für die Liquiditätsverschiebungen, die aus dem individuell sehr unterschiedlichen Verlauf des Besteuerungsverfahrens entstehen können. Aus welchem Grund es zu einem Unterschiedsbetrag gekommen ist und ob die möglichen Zins‐ und Liquiditätsvorteile tatsächlich bestanden und genutzt wurden, ist grundsätzlich unbeachtlich. Der durch die Verzinsung bezweckte Vorteilsausgleich behält nach Auffassung des BFH grundsätzlich auch dann seine Berechtigung, wenn staatliche Stellen für deren Entstehung und Höhe der Billigkeitsregelung (mit‐)verantwortlich sind.

3. Eine verzögerte Bearbeitung des Steuerfalls durch die Finanzbehörde führt daher grundsätzlich nicht zu einem Anspruch auf abweichende Zinsfestsetzung aus Billigkeitsgründen. Selbst eine Bearbeitungszeit von 13 Monaten seit dem Eingang der Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen führt zu keinem Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen.

4.§ 233a AO geht für den Beginn der Verzinsung auf Erstattungs‐ und Nachzahlungsbeträge typisierend von einer Bearbeitungsdauer von 15 Monaten aus. Nach Auffassung des BFH zeigt diese gesetzliche Frist den Rahmen, innerhalb dessen eine Bearbeitungszeit nicht unangemessen ist.

5. Dies gilt auch dann, wenn der Unterschiedsbetrag auf der Anpassung eines Einkommensteuerbe­scheids an einen Grundlagenbescheid beruht. Der Beginn des Zinslaufs ist nach § 233a Abs. 2a AO nur hinausgeschoben, wenn die Änderung einer Steuerfestsetzung auf einem rückwirkenden Ereignis oder einem Verlustabzug beruht. Der Erlass eines Grundlagenbescheids ist aber kein rückwirkendes Ereignis, was aus der ausdrücklichen Nichtnennung des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO in § 233a Abs. 2a AO deutlich wird. Auch ein Grundlagenbescheid, der viele Jahre nach Ende des Veranlagungszeitraums erlassen oder geändert wird, kann daher zu einer Zinspflicht unter Anwendung der Karenzzeit des § 233a Abs. 2 AO führen.

6. Zudem ist ein Erlass aus Billigkeitsgründen auch deshalb nicht geboten, weil der Steuerpflichtige die Besteuerungsgrundlagen im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung nach § 162 Abs. 5 AOschätzen kann. In diesem Fall sind die Einkünfte nach § 155 Abs. 2 AO vor Erlass des Grundlagenbescheids der Besteuerung zugrunde zu legen. Zudem hätte er die Nachzahlung durch eine freiwillige Leistung vermeiden können, sodass ein Guthaben entsteht. In diesem Fall sind im Erlassweg die Nachzahlungszinsen um die "fiktiven" Erstattungszinsen zu reduzieren.

7. Einwendungen gegen die Höhe des Zinssatzes nach § 233a Abs. 1, § 238 Abs. 1 Satz 1 AO können keinen Erlass der Nachzahlungszinsen aus Billigkeitsgründen rechtfertigen. Diese sind im Rechtsbehelfsverfahren gegen die Zinsfestsetzung und nicht im Erlassverfahren geltend zu machen.