Ermittlung der Gewerbesteuer / 2 Die wichtigsten Hinzurechnungen

2.1 Hinzurechnung von Zinsen und den Zinsen vergleichbaren Beträgen

Die Regelung des § 8 Nr. 1 GewStG umfasst den gesamten Bereich der Finanzierungskosten. Keine Rolle spielt gegenüber früheren gesetzlichen Regelungen die Frage, inwieweit die Aufwendungen zu Erträgen führen, die selbst wieder der Gewerbesteuer unterliegen. Zu den grundsätzlichen Fragen hat die Finanzverwaltung durch gleichlautende Ländererlasse^[1] Stellung genommen.

[1] Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 2.7.2012, BStBl 2012 I S. 654.

2.1.1 Entgelte für Schulden

Die Hinzurechnung der Entgelte für Schulden erfolgt unabhängig davon, ob begrifflich Dauerschuldzinsen vorliegen oder ob es sich um kurzfristige Zinsen handelt. Erfasst werden nicht nur die klassischen Zinsaufwendungen. Unter die Zurechnung fallen auch Abschläge aus der Veräußerung von Wechsel- und anderen Geldforderungen, insbesondere die Abschläge aus der Forfaitierung von Forderungen. Dies gilt auch in den Fällen, in denen Gegenstand der Veräußerung eine Forderung aus einem schwebenden Vertragsverhältnis ist. Erhält der Forderungsverkäufer im Vergleich zur Vereinnahmung der Forderung aus dem schwebenden Vertragsverhältnis im Wege des Forderungsverkaufs einen geringeren Betrag, ist auch dieser Abschlag Entgelt dafür, dass dem Betrieb vorzeitig Geldkapital zugeführt worden ist.

Etwas anderes gilt, wenn Zinsen zwar Betriebsausgaben sind, aber nicht für die Zurverfügungstellung von Kapital gezahlt werden. Hierunter fallen insbesondere Negativzinsen für Geldeinlagen. Diese Zinsen werden nicht für die Nutzung von Kapital eines Dritten (Fremdkapital), sondern für die Verwahrung von Eigenkapital entrichtet.^[1]

Wichtig

Erlösschmälerungen werden nicht hinzugerechnet

Die Hinzurechnung von Entgelten für Schulden wurde zwar deutlich erweitert, findet aber dennoch ihre Grenzen. So werden Erlösschmälerungen, die ihre Grundlage in einer geschäftsüblichen Vereinbarung haben (z. B. Skonti und Rabatte), weiterhin nicht zugerechnet. Liegt allerdings der gewährte Vorteil außerhalb des Rahmens einer geschäftsüblichen Vereinbarung, z. B. wenn ein Skonto bei einem unüblich langen Zahlungsziel vereinbart wird, ist der Skontoaufwand zuzurechnen.

Von der Hinzurechnungsregelung werden Sachverhalte ausgenommen, bei denen der Finanzierungsbereich im eigentlichen Geschäftszweck des Unternehmens liegt (z. B. Kreditinstitute und Versicherungen).

Auch Aufwendungen, die aus der Abzinsung von Verbindlichkeiten^[2] entstehen, werden unverändert nicht als Entgelte bei der Gewerbesteuer hinzugerechnet.^[3]

[1] Gleichlautende Ländererlasse v. 17.11.2015, BStBl 2015 I S. 896.

[2] § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG.

[3] Vgl. BMF, Schreiben v. 26.5.2005, BStBl 2005 I S. 699, Rn. 39.

2.1.2 Entgelte für Renten und dauernde Lasten

Die Zurechnung von Renten und dauernden Lasten umfasst grundsätzlich alle Renten und dauernden Lasten.^[1]

Hinweis

Tatsächlicher Aufwand

Bei Rentenzahlungen und dauernden Lasten ist darauf zu achten, dass nicht die komplette Zahlung der Hinzurechnung unterliegt, sondern nur der jeweilige Aufwand im entsprechenden Erhebungszeitraum (i. d. R. der Differenzbetrag zwischen Zahlung und Auflösung der Rentenverbindlichkeit).

Für Pensionsverpflichtungen aus Direktzusagen an Arbeitnehmer bestehen Sonderregelungen , da ansonsten ein wichtiger Bestandteil der betrieblichen Altersversorgung mit Gewerbesteuer belastet würde.^[2]

[1] § 8 Nr. 1b GewStG.

[2] § 8 Nr. 1b Satz 2 GewStG.

2.1.3 Gewinnanteile eines stillen Gesellschafters

Die Hinzurechnung bei den Gewinnanteilen eines stillen Gesellschafters erfolgt uneingeschränkt.^[1]

Es ist unerheblich, ob beim Empfänger der Gewinnanteil erneut der Gewerbesteuer unterliegt.

Der Gesetzeswortlaut spricht nur vom Gewinnanteil. Die Hinzurechnung gilt auch für Verlustanteile. Das bedeutet praktisch eine Kürzung der Finanzierungskosten nach § 8 Nr. 1 GewStG. Unter Verrechnung mit den übrigen Finanzierungskosten, kann der Gesamtbetrag insgesamt negativ bleiben, was dann zu einer Kürzung führt. Der Freibetrag bleibt in diesem Fall aber unberücksichtigt (keine spiegelbildliche Anwendung).^[2]

Hinweis

Abgrenzung zum atypisch stillen Gesellschafter

Nicht der Hinzurechnung unterliegen Vergütungen an stille Gesellschafter, die steuerlich als Mitunternehmer anzusehen sind. Diese Vergütungen sind Bestandteil des Gewinns aus Gewerbebetrieb und daher im Ausgangsbetrag nach § 7 GewStG bereits enthalten.^[3]

[1] § 8 Nr. 1c GewStG.

[2] H 8.1 Abs. 3 GewStH; Verlustanteile des stillen Gesellschafters

[3] H 8.1 Abs. 3 GewStH; Atypisch stille Gesellschaften

2.1.4 Miet- und Pachtzinsen

Die Hinzurechnung von Mieten und Pachten kommt bei allen materiellen Wirtschaftsgütern zum Zuge. Der Hinzurechnung soll in diesem Bereich der Finanzierungsanteil unterliegen, der in der Miet- und Pachtzahlung enthalten ist. Der Anteil wird dabei abhängig vom Umfang des zu berücksichtigenden Wertverzehrs für das belastete Wirtschaftsgut in pauschaler Form ermittelt. Es liegt in der Natur der Sache, dass bei unbeweglichen Wirtschaftsgütern ein in der Miet- und Pachtzahlung eingerechneter Wertverzehr wesentlich geringer ist als bei beweglichen Wirtschaftsgütern. Beim Finanzierungsanteil verhält es sich genau umgekehrt. Unter Berücksichtigung di...