Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage be ... / III. Ablehnung der nationalen Rechtsauffassung durch EuGH?

1. EuGH-Vorlage des FG Saarland vom 18.3.2019

Ausgangssachverhalt: Im Jahr 2019 musste das FG Saarland^[18] eine Dienstwagenüberlassung umsatzsteuerlich bewerten. Dabei überließ eine luxemburgische Gesellschaft zwei in Deutschland wohnhaften Arbeitnehmern je einen Dienstwagen zur privaten Nutzung. Bei dem einen Arbeitnehmer wurde vom Lohn eine jährliche Geldsumme einbehalten, bei dem anderen Arbeitnehmer erfolgte die Überlassung des Dienstwagens hingegen ohne Lohnabzüge oder sonstige Einbehalte. Hinsichtlich des zweiten Arbeitnehmers war der Arbeitgeber – anders als das zuständige Finanzamt – der Auffassung, dass keine entgeltliche, in Deutschland steuerpflichtige Leistung vorliegt. Da das FG Saarland – in Anlehnung an die nicht einstimmigen Leitlinien des MwSt-Ausschusses^[19] – an der Entgeltlichkeit der Dienstwagenüberlassung ebenso Zweifel hatte, wenn vom Arbeitnehmer weder ein Entgelt gezahlt noch vom Arbeitgeber eine Geldsumme vom Lohn einbehalten wird, legte es dem EuGH folgende Frage vor:

"Ist Art. 56 Abs. 2 MwStSystRL dahin auszulegen, dass mit `Vermietung eines Beförderungsmittels an Nichtsteuerpflichtige` auch die Überlassung eines dem Unternehmen eines Steuerpflichtigen zugeordneten Fahrzeugs (Firmenfahrzeug) an sein Personal zu verstehen ist, wenn dieses dafür kein Entgelt leistet, das nicht in seiner (teilweisen) Arbeitsleistung besteht, also keine Zahlung erbringt, keinen Teil seiner Barvergütung dafür verwendet und auch nicht nach einer Vereinbarung zwischen den Parteien, wonach der Anspruch auf Nutzung des Firmenfahrzeugs mit dem Verzicht auf andere Vorteile verbunden ist, zwischen verschiedenen vom Steuerpflichtigen angebotenen Vorteilen wählt?"

Kann Arbeitsleistung des Arbeitnehmers ein Entgelt sein? Monfort^[20] vertrat die Auffassung, dass das FG Saarland damit implizit auch die grundsätzliche, bis dato vom EuGH noch nicht entschiedene Frage gestellt habe, ob die Arbeitsleistung des Arbeitnehmers ein Entgelt darstellen kann, wie die deutsche Verwaltung generell und der BFH – zumindest für die meisten Konstellationen der Dienstwagenüberlassung – annehmen. Zudem war Monfort^[21] der Ansicht, dass die Antwort des EuGH – aufgrund seiner Urteile^[22] in Rechtssachen mit ähnlicher Fragestellung sowie der Leitlinien des MwSt-Ausschusses^[23] – dahingehend ausfallen müsse, dass die arbeitsvertraglich vom Arbeitnehmer geschuldete Arbeitsleistung kein Entgelt für die Dienstwagenüberlassung darstellt, und somit die Überlassung an Arbeitnehmer, die dafür keinen Mietzins in Geld zahlen, keinen Teil des Barlohns verwenden und für die Nutzung auch nicht zwischen verschiedenen vom Arbeitgeber angebotenen Vorteilen wählen müssen, eine unentgeltliche sonstige Leistung i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG ist. Hauptanwendungsfall für die dritte Variante müsste nach Monfort^[24] im Übrigen die Wahlmöglichkeit des Arbeitnehmers zwischen einem höheren (Brutto-)Barlohn ohne Dienstwagen und einem niedrigeren (Brutto-)Barlohn mit zusätzlicher Sachzuwendung in Form eines Dienstwagens sein; dies gilt sowohl bei einer Wahlmöglichkeit des Arbeitnehmers schon im Zeitpunkt des Arbeitsvertragsabschlusses wie auch später im Falle der Gehaltsumwandlung.

[18] FG Saarland, Urt. v. 18.3.2019 – 1 K 1208/16.

[19] Leitlinien aus der 101. Sitzung v. 20.10.2014, Dokument H – taxud.c.1(2016)1136483 – 832 REV, Tz. 4.1.

[20] Monfort, UStB 2019, 175.

[21] Monfort, UR 2019, 489.

[22] EuGH, Urt. v. 29.3.2012 – C-436/10 – BMP; Urt. v. 18.7.2013 – C-210/11 und C-211/11 – Medicom und MPA.

[23] Leitlinien aus der 101. Sitzung v. 20.10.2014, Dokument H – taxud.c.1(2016)1136483 – 832 REV, Tz. 4.1.

[24] Monfort, UR 2021, 147.

2. EuGH-Urt. v. 20.1.2021

Dienstwagenüberlassung kann unentgeltlich erfolgen: Kurz zusammengefasst antwortete der EuGH^[25] im Urteil vom 20.1.2021 auf die Vorlagefrage des FG Saarland, dass die Überlassung eines Dienstwagens nicht entgeltlich erfolgt, wenn "der Mitarbeiter weder eine Zahlung leistet noch einen Teil seiner Barvergütung verwendet und auch nicht nach einer Vereinbarung zwischen den Parteien, wonach der Anspruch auf Nutzung des Firmenfahrzeugs mit dem Verzicht auf andere Vorteile verbunden ist, die Fahrzeugüberlassung gewählt hat". Nach EuGH-Auffassung kommt in diesem Fall nur eine Besteuerung als unentgeltliche sonstige Leistung i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG in Betracht. Der Umstand, dass die private Nutzung des Dienstwagens einkommensteuerlich einen geldwerten Vorteil darstellt, führt nach EuGH-Auffassung – unter Bezug auf seine Aussagen in der Rechtssache Medicom und MPA^[26] – nicht zu einer Kompensation der fehlenden Geldzahlung. Denn der Begriff des Entgelts setzt die Entrichtung eines Geldbetrags voraus. Das Vorliegen eines geldwerten Vorteils kann damit laut EuGH nicht der Entrichtung eines Entgelts gleichgestellt werden.

Kontroverse Meinungen in der Fachliteratur zu Auswirkungen: Ob der EuGH mit dieser Antwort die bisherige nationale Rechtsauffassung, nach der die vom Arbeitnehmer geschuldete Arbeitsleistung (regelmäßig) Entgelt für die Dienstwagenüberlassung darstellt, insgesamt verworfen hat, so dass ei...