Voraussetzung, sowohl für die Anwendung der Regel- als auch der Optionsverschonung, ist, dass es sich bei dem übertragenen Vermögen um begünstigungsfähiges Vermögen i.S.d. § 13b Abs. 1 Nr. 1 bis 3 ErbStG handelt und gem. § 13a Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 ErbStG die innerhalb von zehn Jahren begünstigten bzw. verschonten Erwerbe insgesamt 26 Mio. EUR (Schwellenwert) nicht übersteigen. Ist dies gegeben, muss für die Gewährung aller Unternehmensverschonungen der sog. 90 %-Test bestanden werden. Demnach darf zur Gewährung der Regelverschonung gem. § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG das Brutto-Verwaltungsvermögen nicht 90 % oder mehr des gemeinen Werts des begünstigungsfähigen Vermögens (Unternehmenswert) darstellen.
Beraterhinweis Unseres Erachtens erscheint es zweckentfremdent und sachunlogisch, dass hier das Verwaltungsvermögen ohne Abzug der gegenüberstehenden Schulden (Durchbrechung wirtschaftlichen Betrachtung von Mittelverwendung und -herkunft) ins Verhältnis zum Unternehmenswert gestellt wird, der wiederum die Mittelherkunft i.R.d. Wertermittlung berücksichtigt bzw. von diesem beeinflusst wird. Nach Ansicht der Verfasser erfüllt der 90 %-Test daher nicht den Zweck der Missbrauchsverhinderung, sondern verhindert eher die begründete Anwendung für, z.B. übertragene Handelsunternehmen, die geschäftsbedingt sowohl hohe Forderungsbestände (Finanzmittel) als auch hohe gegenüberstehende Verbindlichkeiten vorweisen. Hierzu hat der BFH jüngst entschieden, dass der 90 %-Test abweichend von der bisherigen Regel anzuwenden ist, und zwar in der Form, dass die betrieblich veranlassten Verbindlichkeiten vor Anwendung des 90 %-Tests von den Finanzmitteln (§ 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG) abgezogen werden können. Dadurch fließen Netto-Finanzmittel in den 90 %-Test ein. Dieser Abzug darf jedoch nur vor dem 90 %-Test durchgeführt werden, wenn das Handelsunternehmen nach seinem Hauptzweck einer Tätigkeit i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 EStG dient (vgl. BFH v. 13.9.2023 – II R 49/21, DStR 2023, 2788 = ErbStB 2024, 30 [Knittel]). Nach Ansicht der Verfasser ist dieser Netto-Finanzmittel-90 %-Test auf alle gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 EStG originär gewerblich tätigen und i.S.d. § 13b Abs. 2 ErbStG begünstigungsfähigen Unternehmen anzuwenden. Es bleibt abzuwarten, wie die Finanzverwaltung hierauf reagiert.
Voraussetzung für die Optionsverschonung (das begünstigte Vermögen ist zu 100 % steuerbefreit) muss der sog. Netto-Verwaltungsvermögenstest bzw. 20 %-Test bestanden werden. Demnach darf das Verwaltungsvermögen nach Abzug von Schulden nicht 20 % oder mehr des gemeinen Werts des begünstigungsfähigen Vermögens (Unternehmenswert) ausmachen (vgl. ebenda).
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