FG Düsseldorf Urteil vom 17.04.2018 - 10 K 3929/15 F

Entscheidungsstichwort (Thema)

Feststellung des verrechenbaren Verlustes – Übernahme eines negativen Kapitalkontos bei Erwerb eines Kommanditanteils

Leitsatz (redaktionell)

1. Ein bei dem Erwerb eines Kommanditanteils übernommenes – nicht durch die anteiligen stillen Reserven abgedecktes - negatives Kapitalkonto ist nicht in einer Sonder- oder Ergänzungsbilanz zu passivieren, sondern durch einen Merkposten außerhalb der Bilanz bis zur Verrechnung mit künftigen Gewinnanteilen zu erfassen (vgl. BFH-Urteil vom 14. 06.1994 VIII R 37/93, BStBl II 1995, 246).
2. Ist ein solcher Merkposten bei der Übernahme des Kommanditanteils nicht gebildet und in bestandskräftigen Veranlagungsjahren nicht mit entsprechenden Gewinnanteilen verrechnet worden, kann er in einem nachfolgenden Verlustjahr nicht zu einer Verminderung der Feststellung des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG führen.

Normenkette

EStG § 15a Abs. 1 S. 1, Abs. 1a, 2, 4 S. 1

Streitjahr(e)

2006

Tatbestand

Streitig ist die Feststellung des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) für das Streitjahr 2006.

Der Kläger wurde 1993 als Kommanditist Gesellschafter der Firma B GmbH & Co. KG (KG). Seine Kommanditeinlage betrug                             Euro (                            DM) bzw. 47 v. H. des Kommanditkapitals. Durch Beschluss des Amtsgerichts vom 1. Oktober 2006 (Az.              ) wurde zunächst über das Vermögen der KG das Insolvenzverfahren eröffnet. Am 6. Januar 2009 wurde die Bestellung eines Liquidators im Handelsregister eingetragen. Die Beendigung der Liquidation und das Erlöschen der Firma wurden am 3. Juli 2014 im Handelsregister eingetragen.

In einer „Aktennotiz und Absichtserklärung” überschriebenen Vereinbarung vom 5. Mai 1993 heißt es zur Übernahme der Gesellschaftsanteile durch den Kläger:

„Für die Übernahme der KG(-)Anteile (zusammen 47 %) zahlt A DM              . … Alle ,Privatkonten' von C und D gehen bis auf einen Betrag von DM               auf A über.”

Im Gesellschaftsvertrag der KG vom 1. Juli 1993 finden sich zu den Konten der Gesellschafter folgende Regelungen:

„… Wegen der Übertragungskonditionen wird auf die Absichtserklärung verwiesen. …

§ 4

Gesellschafter- und Kommanditeinlagen

… 4. Die Kapitalkonten sind Festkonten und bleiben unverändert

§ 5

Weitere Konten der Gesellschaft

1. Für die Kommanditisten werden folgende weitere Konten geführt:

a) Kapitalverlustkonten

b) Rücklagekonten

c) Privatkonten

2. Kapitalverlustkonten:

Weist die Bilanz der Gesellschaft einen Verlust auf, so ist der Verlustanteil eines jeden Gesellschafters seinem Kapitalverlustkonto zu belasten. Dieses Konto ist als Sonderkonto das Gegenkonto zur Kapitaleinlage. Es verpflichtet nicht zur Ausgleichsleistung, vielmehr bleibt die Haftung des Kommanditisten entsprechend den gesetzlichen Bestimmungen auf seine Kommanditeinlage beschränkt. Spätere Jahresgewinne des Gesellschafters sind zunächst vollständig, vorbehaltlich der Entnahmeregelung des § 11, solange den Kapitalverlustkonten gutzuschreiben, bis diese wieder ausgeglichen sind.

1

…

§ 6

Verzinsung

1. Die Rücklagekonten und Kapitalverlustkonten bleiben unverzinst.

… „

Mit Bescheid für 2006 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen sind die Einkünfte der KG aus Gewerbebetrieb und die auf den Kläger entfallenden wie folgt festgestellt worden:

Bescheid vom 5. November 2008 für 2006 mit ./.                             Euro (KG) und ./.                                           Euro (Kläger). Der Bescheid wurde unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen (§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung – AO -).

Mit Verfügung vom 12. November 2008 ordnete das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung die Vornahme einer steuerlichen Außenprüfung bei der KG für 2003 bis 2006 u. a. zur Prüfung der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Einkünften an. Die Prüfung führte u. a. zu folgenden Feststellungen (Bericht über die Betriebsprüfung vom 4. April 2012):

„2.1.2 Rücklagenkonto

2.1.2.1 …

Die Kapitalrücklage des A wird aufgelöst und mit dem Verlustvortragskonto verrechnet.

…

2.2 Ergänzungsbereich

2.2.1 Beteiligungserwerb

Die Beteiligung an der Bfa wurde durch A in 1993 erworben, im Rahmen diese(s) Erwerbsvorgangs wurde es jedoch versäumt (,) eventuell vorhandene stille Reserven in den übertragenen Wirtschaftsgütern zu ermitteln und in eine entsprechende Ergänzungsbilanz einzustellen. Stattdessen wurde die vorhandene Ergänzungsbilanz bezüglich des Betriebsgrundstücks des Altgesellschafters durch A fortgeführt

Eine Berücksichtigung dieser ggfs(.) zum damaligen Zeitpunkt erworbenen stillen Reserven im Rahmen der laufenden Betriebsprüfung ist nicht möglich, da der Nachweis der Fehlerhaftigkeit der ersten berichtigungsfähigen Ergänzungsbilanz nicht erbracht werden konnte und somit eine Bilanzberichtigung nicht zulässig ist.

…

2.3 Sonderbetriebsvermögen

2.3.1 Gesellschafterdarlehen

2.3.1.1 Wertberichtigung:

Eine Wertberichtigung der Darlehensforderung k...