FG Düsseldorf Urteil vom 25.11.2015 - 15 K 666/14 G,F

vorläufig nicht rechtskräftig

Revision zugelassen durch das FG

Entscheidungsstichwort (Thema)

Formwechsel einer GmbH in eine GmbH & Co. KG: Ansatzverbot für Übernahmeverlust eines wesentlich beteiligten Gesellschafters nach § 4 Abs. 6 UmwStG 2002 – Ansatz der ursprünglichen Anschaffungskosten für GmbH-Anteil bei Veräußerung des Mitunternehmeranteils

Leitsatz (redaktionell)

1. Die ursprünglichen Anschaffungskosten eines wesentlich beteiligten Gesellschafters für den Erwerb der Gesellschaftsanteile einer GmbH, die formwechselnd unter Geltung des Ansatzverbots für den Übernahmeverlust nach § 4 Abs. 6 UmwStG 2002 in eine GmbH & Co. KG umgewandelt worden ist, mindern nicht den Gewinn aus der Veräußerung des Mitunternehmeranteils.
2. Ein Ansatz der Anschaffungskosten bei Berechnung des Veräußerungsgewinns ist auch nicht in verfassungskonformer Auslegung des § 4 Abs. 6 UmwStG 2002 unter dem Gesichtspunkt des objektiven Nettoprinzips geboten, dem indessen im Einzelfall durch eine in ihren Voraussetzungen zu prüfende Billigkeitsentscheidung nach §§ 163, 227 AO Rechnung zu tragen sein kann (vgl. obiter dictum im BFH-Urteil vom 24. Juni 2014 VIII R 35/10, BFHE 245, 565).
3. Der Gewerbesteueraufwand aus der Veräußerung eines von einer GmbH gehaltenen Mitunternehmeranteils ist Teil des Gewerbeertrags der KG (vgl. Urteil des FG Düsseldorf vom 26. Mai 2015 10 K 1590/14 G, EFG 2015, 1383).

Normenkette

EStG § 16 Abs. 2, § 17 Abs. 1; GewStG § 2 Abs. 1, § 5 Abs. 1 S. 3, § 7 S. 2; UmwStG 2002 § 4 Abs. 6, § 5 Abs. 2, § 14 S. 1; AO §§ 163, 227; GG Art. 3 Abs. 1

Nachgehend

BFH (Urteil vom 28.09.2017; Aktenzeichen IV R 51/15)

BFH (Urteil vom 28.09.2017; Aktenzeichen IV R 51/15)

Tatbestand

Die Beteiligten streiten insbesondere über die Höhe des Veräußerungsgewinns, den die Kommanditistin der Klägerin – die A GmbH – bei der Veräußerung ihres Anteils erzielt hat.

Die Klägerin (Objektgesellschaft) bestand zunächst in der Rechtsform einer GmbH (B GmbH) mit einem Stammkapital von 25.000 EUR. Sie erwarb bzw. errichtete die Immobilie in C, …, zu Teilherstellungskosten von 115 Mio. EUR, die sie fremdfinanzierte. Einzige Gesellschafterin der Klägerin war damals die D GmbH.

Im Jahr 2002 erwarb die E GmbH & Co KG (im Folgenden: Fondsgesellschaft) von der D GmbH 94,8 % der Anteile an der Klägerin (Stammkapital 23.700 EUR) zu einem Kaufpreis von 41.563.328 EUR; die D GmbH erzielte somit einen Veräußerungsgewinn von 41.539.628 EUR. Kommanditisten der Fondsgesellschaft waren damals die G GmbH sowie die F GmbH mit Kommanditanteilen von je 15.000 EUR. Die Fondsgesellschaft finanzierte den Kaufpreis fremd.

Mit Wirkung zum 2. Januar 2003 wurde die Klägerin (Objektgesellschaft) von einer GmbH i. S. von § 4 Abs. 1 des Umwandlungssteuergesetzes –UmwStG - formwechselnd umgewandelt in eine GmbH & Co KG; sie führte die übergegangenen Wirtschaftsgüter zu Buchwerten fort. In der nunmehr doppelstöckigen Personengesellschaft wurde für die Fondsgesellschaft als zu 94,8 % beteiligte Kommanditistin der Klägerin (Objektgesellschaft) keine Ergänzungsbilanz aufgestellt, indes in der Bilanz der Fondsgesellschaft ein „steuerlicher Ausgleichsposten” von 41.539.628 EUR – also in Höhe der Anschaffungskosten des Anteils – gebildet. Ebenfalls im Jahr 2003 fielen weitere Herstellungskosten an, die fremdfinanziert wurden, und wurde das Kommanditkapital der Fondsgesellschaft erhöht, die einen Teil der Verbindlichkeiten der Klägerin übernommen hatte.

Am 5. Mai 2003 fand bei der Fondsgesellschaft ein Kommanditistenwechsel statt; sämtliche Anteile wurde von der G GmbH und der F GmbH übertragen auf die A GmbH; letztere war sodann einzige Kommanditistin. Der Barkaufpreis von 30.000 EUR entsprach dem Nominalwert des Kommanditkapitals. Am 10. Oktober 2003 übernahm die H GmbH die Hälfte des Kommanditanteils zu einem Kaufpreis von 1 EUR; sie wurde Treuhänderin für die A GmbH mit einer 100%-igen Gewinnbeteiligung. Am 28. Dezember 2004 veräußerte die A GmbH die andere Hälfte des Kommanditkapitals an die I GmbH & Co KG. Am 15. Dezember 2005 erfolgte eine Rückübertragung des letztgenannten 50%igen Kommanditkapitals. Gleichzeitig wurden der Treuhandvertrag aufgehoben und der treuhänderisch gehaltene Kommanditanteil an der Fondsgesellschaft an die A GmbH übertragen.

Im Jahr 2005 schied die Treuhänderin wieder aus und übertrug ihren Kommanditanteil auf die A GmbH. Außerdem trat die Komplementärin aus der Fondsgesellschaft aus. Damit wurde die Fondsgesellschaft beendet; ihre Aktiva sowie Passiva wuchsen auf die A GmbH an, und diese wurde unmittelbare Kommanditistin der Klägerin (Objektgesellschaft).

Mit Vertrag vom 15. Dezember 2005 verkaufte die A GmbH ihre Kommanditanteile an der Klägerin zu einem Kaufpreis von je 29.405.000 EUR an die J Versicherungsgruppe AG und an die K Bank, die nunmehr Kommanditisten der Klägerin wurden. In einer Ergänzungsbilanz der Klägerin zum 15. Dezember 2005 für die A GmbH aktivierte die Klägerin Anschaffungskosten der Fondsgesellschaft von 41.076.037,97 EUR und passivierte ei...