FG Münster Urteil vom 20.11.2014 - 12 K 3758/11 G,F (veröffentlicht am 01.01.2015)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Betriebliche Veranlassung einer Pensionszusage, Mitunternehmerstellung nach Formwechsel

Leitsatz (redaktionell)

1) War die Erteilung einer Pensionszusage durch eine GmbH gegenüber dem Gesellschafter-Geschäftsführer nicht betrieblich veranlasst, kann ein solcher Veranlassungszusammenhang auch nicht durch einen Formwechsel der Kapital- in eine Personengesellschaft nachträglich begründet werden.

2) Ist der Gesellschafter-Geschäftsführer vor dem Formwechsel der GmbH in eine Personengesellschaft ausgeschieden, kann er bereits dem Grunde nach nicht Mitunternehmer der neuen Personengesellschaft geworden sein.

Normenkette

EStG § 6a Abs. 1, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2, § 4 Abs. 4

Tatbestand

Die Klägerin ging durch formwechselnde Umwandlung zum 1. Januar 2005 aus der J Gesellschaft mbH (J GmbH) hervor. Unternehmensgegenstand der Klägerin ist die Planung und Beratung auf sämtlichen Gebieten des Bauwesens.

Die J GmbH und die Klägerin ermittelten ihre Gewinne durch Betriebsvermögensvergleich.

Den Gesellschafter-Geschäftsführern L (L), geboren am 00.00.0000 und O (O), geboren am 00.00.0000, hatte die J GmbH mit der Einstellung als Geschäftsführer am 26. April 1993 L bzw. 18. November 1996 O Pensionszusagen ab Vollendung des 65. Lebensjahrs erteilt (Altersrente L: 60.000 DM (31.677,51 EUR) p. a.; Altersrente O: 18.000 DM (9.203,25 EUR) p. a.).

Dem zum Klageverfahren beigeladenen Gesellschafter-Geschüftsführer E (E), geboren am 00.00.0000, war mit Geschäftsführeranstellungsvertrag vom 31. Mai/01. Juni 1996, der mit Vollendung des 65. Lebensjahrs enden sollte, eine Pensionszusage ab Vollendung des 68. Lebensjahrs erteilt worden. E schied nach Vollendung des 65. Lebensjahrs aus der J GmbH als Gesellschafter und als Geschäftsführer zum 31. Dezember 2003 aus. Er war fortan für die J GmbH auf Honorarbasis bei der Überwachung von Ingenieur- und Bauaufträgen der X AG tätig. E erhielt von der Klägerin Pensionszahlungen ab Dezember 2006 (2006: 1.533,88 EUR; 2007: 18.406,56 EUR).

Zur Rückdeckung sämtlicher Pensionszusagen hatte die J GmbH Lebensversicherungsverträge zugunsten der Gesellschafter-Geschäftsführer abgeschlossen.

Das Finanzamt hatte die Zuführungen zu den Rückstellungen für die E erteilten Pensionszusagen in den Jahren 1996 bis 1998 als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) gewertet; dies wurde vom Finanzgericht Münster mit Urteil vom 19. Dezember 2003 (Az. 9 K 491/01 K, G, F, DStRE 2004, 649) und nachgehend durch den Bundesfinanzhof mit Urteil vom 14. Juli 2004 (I R 14/04, BFH/NV 2005, 245) bestätigt.

Die J GmbH wurde aufgrund notariellen Umwandlungsbeschlusses vom 30. August 2005 (Urkunde Nr. des Notars N, Bl. 41 ff der Gerichtsakte) rückwirkend zum 1. Januar 2005 in die J GmbH & Co. KG (Klägerin) formgewechselt. Wegen der Einzelheiten wird auf den Umwandlungsbeschluss sowie die Anmeldung des rückwirkenden Formwechsels beim HR der J GmbH (AG C HRA) am 31. August 2005 Bezug genommen.

Nach dem Formwechsel waren an der Klägerin neben O und L zwei weitere Kommanditisten – ebenfalls vormalige GmbH-Gesellschafter – sowie die J Verwaltungs-GmbH als Komplementärin beteiligt; die Kommanditisten waren zu je 1/4tel am Gewinn und Verlust der Klägerin beteiligt. Die Klägerin verlegte ihren Sitz in 2006 von C nach T (AG T HRA).

Bei der Klägerin wurde eine Betriebsprüfung (Bp) durchgeführt, deren Ergebnisse im Bericht vom 03. September 2009 zusammengefasst sind.

Nach Ansicht des Prüfers ergaben sich bei den Kommanditisten L und O Übernahmefolgegewinne in Höhe der Differenz zwischen den gem. § 6a Abs. 3 Nr. 1 EStG passivierten Pensionsverpflichtungen und den Anwartschaftsbarwerten nach § 6a Abs. 3 Nr. 2 EStG, welche nach bislang herrschender Ansicht wegen der steuerrechtlichen Beendigung der Arbeitnehmerstellung mit Beginn der Mitunternehmerstellung anzusetzen waren. Für 2005 bildete der Prüfer eine Rücklage nach § 6 Abs. 1 UmwStG, welche den Übernahmefolgegewinn in 2005 kompensierte und welche ab 2006 zu je 1/3tel gewinnwirksam aufzulösen war. Zudem ermittelte der Prüfer Zinsanteile für die Anwartschaftsbarwerte, die als Sonderbetriebsausgaben bei den Gesellschaftern zu erfassen seien. Wegen der Einzelheiten wird insoweit auf den Inhalt des Bp-Berichts vom 03. September 2009 Bezug genommen.

Im Hinblick auf die steuerliche Behandlung der Pensionszusage für E war der Prüfer der Ansicht, dass Zuführungen bzw. Minderungen der Pensionsrückstellung nach dem Formwechsel entsprechend Rz. 8 des BMF-Schreiben vom 29. Januar 2008 zur bilanzsteuerlichen Behandlung von Pensionszusagen einer Personengesellschaft an einen Gesellschafter (IV B 2 – S 2176/07/001, BStBl. I. 2008, S. 317 Rz. 8) als nachträgliche Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. S. v. §§ 15 Abs. 1, 24 EStG zu qualifizieren und E als Sonderbetriebseinnahmen/-ausgaben zuzurechnen seien.

	2005	2006	2007
Erhöhungen/Minderungen	X EUR	X EUR	- X EUR

Die Erhöhungen/Minderungen des Aktivwertes sowie die gezahlten Beiträge zur entsprechenden Rückdeckungsversicherung waren nach Ansicht des...