FG Nürnberg Urteil vom 19.01.1984 - VI 11/83

Nachgehend

BVerfG (Beschluss vom 04.06.1985; Aktenzeichen 1 BvR 1220/84)

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger haben die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand

Streitig ist die Anerkennung einer Pensionsrückstellung für den mitarbeitenden Ehegatten (§ 4 Abs. 4, § 6 a, § 12 Einkommensteuergesetz –EStG–).

Kläger sind die Eheleute … in … Der Ehemann (Kläger) betreibt in … seit 1974 eine von seinem Vater übernommene Metzgerei. In dem Betrieb arbeitet die Ehefrau des Klägers seit 1958 mit. Die Ehefrau (Klägerin) ist sozialversichert. Sie erhielt in den Streitjahren 1976/1977 Bruttogehälter von 15.119,– DM/14.080,– DM. Neben der Klägerin waren in den Streitjahren weitere Arbeitnehmer im Betrieb tätig. Davon gehörten fünf dem Betrieb bereits vor der Übernahme durch den Kläger an.

Mit Vertrag vom 23. Dezember 1975 erteilte der Kläger seiner Ehefrau eine Versorgungszusage. Danach soll sie nach Vollendung ihres 60.Lebensjahres oder bei vorzeitigem Ausscheiden wegen Dienstunfähigkeit eine monatliche Rente von 250 DM erhalten. Der Anspruch auf Versorgungsleistungen bestehe erst nach mindestens zehnjähriger Betriebszugehörigkeit. Das Unternehmen behalte sich vor, die zugesagten Leistungen unter bestimmten Voraussetzungen zu kürzen oder einzustellen.

Den übrigen Arbeitnehmern des Betriebs wurde eine Versorgungszusage nicht erteilt. Eine Rückdeckungsversicherung wurde nicht abgeschlossen. Am 23. Dezember 1975 schloß der Kläger eine Betriebsvereinbarung ab. Danach erwirbt jeder Betriebsangehörige einen Anspruch auf Gewährung einer Alters- und Dienstunfähigkeitsversorgung, wenn er mindestens zehn Jahre im Betrieb tätig war und sich „durch außerordentliche Leistungen am Betrieb verdient gemacht” hat. Weiter heißt es: „Über die jeweilige Höhe der betrieblichen Altersversorgung entscheidet die gegenwärtige und künftige Ertragslage des Betriebs sowie die allgemeine Entgeltentwicklung. Die Versorgung darf nicht über 75 % des zuletzt bezogenen Entgelts liegen.” Es sei allein dem Arbeitgeber überlassen, die Art der Versorgungseinrichtung zu wählen (Direktversicherung oder Versorgungszusage oder Pensionskasse).

In den Bilanzen zum 31. Dezember 1976/1977 bildete der Kläger Rückstellungen für die Zusage in Höhe von 726,–/766,– DM, die das Finanzamt nicht anerkannte (gem. § 164 Abs. 2 Abgabenordnung –AO– berichtigte Einkommensteuerbescheide 1976 und 1977 vom 18. Oktober 1982).

Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos.

Während des Klageverfahrens hat der Bundesfinanzhof –BFH– mit Urteil vom 30. März 1983 I R 2/80 zur Klage der Kläger wegen Einkommensteuer 1975 ausgeführt, die vorliegende Betriebsvereinbarung ermögliche es dem Unternehmer, etwaige Ansprüche der Arbeitnehmer mit der Begründung abzuwehren, daß keine außerordentlichen Leistungen vorlägen oder daß die Ertragsentwicklung des Betriebs Versorgungsleistungen nicht zulasse. Dadurch sei nach Grund und Höhe offen, ob die anderen Arbeitnehmer einen Anspruch auf betriebliche Altersversorgung erlangen würden.

Die Kläger haben ihre Klage insbesondere in der mündlichen Verhandlung unter Hinweis auf eingeholte gutachtliche Stellungnahmen wie folgt begründet:

Die Pensionsrückstellungen seien wegen ihrer betrieblichen Veranlassung steuerlich anzuerkennen. Auch den anderen Arbeitnehmern des Betriebes seien durch die Betriebsvereinbarung, die in Wirklichkeit eine sogenannte Gesamtzusage darstelle (Pensions-, Versorgungs- oder Ruhegeldordnung), entsprechende Ansprüche eingeräumt worden. Dies ergebe sich aus eingeholten gutachtlichen Stellungnahmen des Professors … zur Auslegung der Ziffern 2 und 3 der Betriebsvereinbarung, die zu folgenden Ergebnissen kämen:

Die objektive Abgrenzung des in die Versorgung einbezogenen Personenkreises scheitere nicht daran, daß sich der jeweilige Arbeitnehmer durch außerordentliche Leistungen am Betrieb verdient gemacht haben müsse. Nach der Rechtsprechung des Bundesarbeitsgerichts habe die betriebliche Altersversorgung sowohl Fürsorge- als auch Entgeltcharakter. Insoweit könne man durchaus die Auffassung vertreten, das Ruhegeld sei (auch) „vorenthaltener Arbeitslohn” und die”Gegenleistung” des Arbeitnehmers sei damit – neben der im Vordergrund stehenden Betriebstreue – auch ein Verzicht auf die gesonderte Entlohnung für arbeits- bzw. tarifvertraglich nicht geschuldete Leistungen für den Betrieb. Zu denken sei etwa an nicht bezahlte Überstunden, Arbeit außerhalb der normalen Arbeitszeit, Arbeit an Wochenenden und ähnliches. Desweiteren kämen z.B. Verbesserungsvorschläge bezüglich des Betriebsablaufs und der Betriebsorganisation in Betracht, die ohne entsprechende Vergütung nach dem Arbeitnehmer-Erfindungsgesetz gemacht worden seien. Um außerordentliche Leistungen im Sinn der Betriebsvereinbarung handle es sich dann, wenn diese Leistungen einen erheblichen Umfang hätten. Insoweit handle es sich um einen gerichtlich nachprüfbaren Beurteilungsspielraum, der im Zweifel vom Gericht zu Lasten des Arbeitgebers, der die Ungenauigkeit zu vertreten habe, auszufüll...