FG Nürnberg Urteil vom 30.06.2009 - I 21/2006

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bei sog. Überentnahmen im Rückwirkungszeitraum steht der Kapitalgesellschaft das Bewertungswahlrecht des § 20 Abs. 1 UmwStG a.F. von Gesetzes wegen nurmehr in eingeschränktem Umfang zu

Leitsatz (amtlich)

Übersteigt in Umwandlungsfällen der Buchwert aller Entnahmen (ggf. saldiert mit Einlagen in diesem Zeitraum) im Rückwirkungszeitraum den Buchwert der Sacheinlage zum steuerlichen Übertragungsstichtag (sog. Überentnahme), so sind die stillen Reserven der eingebrachten Gegenstände gemäß § 20 Abs. 2 Satz 4 UmwStG a.F. mindestens soweit aufzudecken, dass ein vollständiger Abzug der Überentnahmen möglich ist.

Normenkette

UmwStG a.F. § 20

Tatbestand

Streitig ist, ob sog. „Überentnahmen“, die während des Rückwirkungszeitraums im Sinne des § 20 Abs. 8 UmwStG a.F. getätigt wurden, wegen § 20 Abs. 7 UmwStG a.F. zwingend zu einer Aufstockung der Buchwerte führen.

Die Klägerin, die den Bau von Formen und Vorrichtungen betreibt, war mit notariellem Spaltungsplan vom 23.11.1999 rückwirkend gemäß § 20 Abs. 8 UmwStG a.F. zum steuerlichen Umwandlungsstichtag 30.06.1999/01.07.1999 aus der Firma A e.K. hervorgegangen.

Aufgrund einer steuerlichen Außenprüfung (BP-Bericht vom 21.03.2002) erließ das Finanzamt am 23.07.2002 geänderte Bescheide für die Veranlagungszeiträume 1999 und 2000. Die Körperschaftsteuer 1999 setzte es auf 1.735 DM (= 887,09 €), die Körperschaftsteuer 2000 auf 3.447 DM (= 1.762,42 €) fest, die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG stellte es zum 31.12.1999 (EK 40: 2.124 DM) und zum 31.12.2000 (EK 40: - 143 DM, EK 02: - 27.727 DM) gesondert fest, den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaft▸steuer zum 31.12.2000 auf 27.728 DM. Den Gewerbesteuermessbetrag 1999 setzte es aufgrund der Feststellungen der Betriebsprüfung auf 390 DM (= 199,40 €) fest; den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den 31.12.2000 stellte es in Höhe von 19.434 DM (= 9.936 €) gesondert fest. Die Vorbehalte der Nachprüfung hob es auf.

Die Betriebsprüfung hatte u.a. folgenden Sachverhalt aufgegriffen:

In der Eröffnungsbilanz zum 01.07.1999 hatte die Klägerin einen Zwischenwertansatz gewählt; die Wirtschaftsgüter wurden um die jeweils enthaltenen stillen Reserven soweit aufgestockt, als die Passiva die Aktiva überstiegen.

Die während des Rückwirkungszeitraums (30.06.1999 - 23.11.1999) getätigten Entnahmen des Gesellschafters A i.H.v. 108.566,50 DM hatte die Klägerin auf dem Konto „Forderungen gegen Gesellschafter“ verbucht; eine Aufdeckung stiller Reserven erfolgte insofern nicht.

Der Betriebsprüfer, dem das Finanzamt folgte, missbilligte diese Vorgehensweise und stockte die Buchwerte um 108.566,50 DM auf. Im BP-Bericht vom 21.03.2002, Seite 10, führte der Prüfer hierzu unter Tz. 1.15. („Korrektur 1“) aus (vgl. auch Anlage 9 des Bp-Berichts):

„Die während des Rückwirkungszeitraums der Einbringung auf dem „Forderungskonto Gesellschafter“ verbuchten Entnahmen des Gesellschafters A sind gemäß § 20 Abs. 7 UmwStG bzw. Tz. 20.25 des BMF-Schreibens vom 25.03.98 (BStBl. I 1998, 268) bei der Aufstockung der Buchwerte zu berücksichtigen. Das Forderungskonto ist demnach aufzulösen.“

Die Klägerin war mit dieser Sachbehandlung nicht einverstanden und legte gegen die nach Betriebsprüfung ergangenen Änderungsbescheide Einspruch ein. Zur Begründung trug sie u.a. vor, eine Zurechnung der in der Interimszeit vorgenommenen Entnahmen als tarifbegünstigter Einbringungsgewinn sei nach dem Gesetzeswortlaut nicht gerechtfertigt. Eine Begründung ergebe sich auch nicht aus dem zitierten BMF-Schreiben vom 25.03.1998 (a.a.O.).

Mit Einspruchsentscheidung vom 19.12.2005 wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück.

Hiergegen hat die Klägerin am 19.01.2006 Klage erhoben.

Zur Begründung hat sie vorgetragen, weder aus dem Gesetzeswortlaut des § 20 UmwStG a.F. noch aus dem Sinn und Zweck des UmwStG ergebe sich die vom Finanzamt vertretene Auffassung, die zulässigen „Überentnahmen“ müssten bereits zum steuerlichen Übertragungsstichtag aufgestockt werden.

Nach § 20 Abs. 2 Satz 1 UmwStG a.F. dürfe die Klägerin das eingebrachte Betriebsvermögen mit dem Buchwert oder einem höheren Wert ansetzen. Der Wert, mit dem die Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen ansetze, gelte für den Einbringenden als Veräußerungspreis und als Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile (§ 20 Abs. 4 UmwStG a.F.). Der Gesetzgeber habe in § 20 Abs. 2 Satz 4 UmwStG a.F. klar den Fall eines zwingenden Zwischenwertansatzes geregelt. Danach müsse zum steuerlichen Übertragungsstichtag (30.06.1999) ein Ansatz des Betriebsvermögens mindestens in der Höhe erfolgen, dass sich Passiv- und Aktivposten ausglichen.

In § 20 Abs. 7 Satz 1 UmwStG a.F. werde der Sonderfall der Rückwirkung geregelt. Entsprechend § 20 Abs. 7 Satz 1 UmwStG a.F. seien das Einkommen und das Vermögen des Einbringenden und der übernehmenden Kapitalgesellschaft auf Antrag so zu ermitteln, als ob das eingebrachte Betriebsvermögen mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtages auf die Überneh...