Entscheidungsstichwort (Thema)
Zur Frage, wann Wirtschaftsgüter der Forschung und Entwicklung dienen
Leitsatz (redaktionell)
Mit einer Investitionszulage können auch Forschungen und Entwicklungen begünstigt sein, wenn sie entgeltlich im Auftrag eines Dritten ausgeführt werden; der Auftragnehmer darf sich dann nicht auf eine untergeordnete Hilfstätigkeit beschränken, sondern muss selbst eine Neu- oder Weiterentwicklung betreiben. Im Rahmen der Forschung und Entwicklung eines Auftraggebers muss der Auftragnehmer einen eigenen Beitrag zu der Entwicklungstätigkeit leisten. Dies kann der Fall sein, wenn der Auftragnehmer ein gegenüber einem vom Auftraggeber zur Verfügung gestellten Teil- oder Durchgangsprodukt wesentlich geändertes Teil-, Durchgangs-, Zwischenprodukt o. ä. entwickelt. Die Verbesserung von Prüfverfahren anlässlich der Auftragsdurchführung stellt keine Entwicklung von Herstellungsverfahren dar.
Normenkette
InvZulG § 4; EStG § 51 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. u S. 4
Nachgehend
Tatbestand
Das Verfahren befindet sich im zweiten Rechtsgang.
Streitig ist, ob der Klägerin, einer GmbH & Co. KG mit Sitz in ..., für die Jahre 1985 und 1986 nach Maßgabe des § 4 Investitionszulagengesetz 1982 bzw. 1986 - InvZulG 1982 / 1986 - eine Investitionszulage für Forschungs- und Entwicklungsinvestitionen zu gewähren ist.
I.
Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist nach dem Gesellschaftsvertrag vom 2. Dezember 1981 die Untersuchung, Entwicklung und Dauererprobung von Motoren, Motorbauteilen und Betriebsstoffen. Diese Arbeiten werden im Rahmen der Forschung und Entwicklung der auftraggebenden Firmen aus der Automobil- und Mineralölindustrie sowie deren Zulieferfirmen durchgeführt.
Ca. 20 % der Prüfstände der Klägerin werden - jeweils unter Einsatz eigenen Personals der Klägerin - zur Erprobung von Betriebsstoffen, vornehmlich Mineralölen (Schmierölen), die restlichen 80 % zur Erprobung von Otto- und Dieselmotoren und deren Bauteilen eingesetzt (vgl. Bp.-Bericht vom 31. August 1990, Bp.-Berichtsakte Bl. 49 ff. (92 ff.) Tz. 108). Nach Angaben der Klägerin entwikkelt sie anlässlich ihrer Untersuchungen auch die dabei eingesetzten Prüfverfahren fort.
Im einzelnen lassen sich die beiden Prüffelder der Klägerin - insbesondere auch unter Berücksichtigung der Angaben und Darlegungen der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vom 1. September 2000 - wie folgt umschreiben:
1. Untersuchungen von Mineralölen
Die Mineralöluntersuchungen, die von der Klägerin auf stationären Prüfständen mit MWM-Prüfmotoren und Ölprüfmotoren Daimler-Benz OM 616 gefahren werden, dienen der Erprobung des Verschleißschutzverhaltens von Versuchsmustern neu entwickelter Schmieröle und Schmiermittel, die von den auftraggebenden Mineralölherstellern zur Verfügung gestellt werden.
Im Laufe des Prüfverfahrens werden zunächst Prüfläufe in standardisierten Prüfprogrammen und mittels genormter Testmethoden durchgeführt; durch die Standardisierung wird die erwünschte Vergleichbarkeit der Testergebnisse gewährleistet. Über standardisierte Messgrößen (z. B. Drehzahl, Lasten, Temperaturen) hinaus werden nach Angaben der Klägerin aber auch problemorientiert zusätzliche Prüfgrößen individuell herangezogen; so werden z. B. ein besonderer Verschleiß, nicht messbare unzulässige Ablagerungen etc. zusätzlich dokumentiert. Neben einer qualifizierten Durchführung des Versuches und der Aufnahme physikalischer Messwerte erfolgt eine Sichtbegutachtung der Motor-Bauteile, die eine visuelle Begutachtung des Gesamtbildes einschließt, welches das getestete Öl im Motor ergibt.
Nach Beendigung des Prüflaufes erteilt die Klägerin den Auftraggebern einen Prüfbericht, in den die physikalischen Messgrößen aufgenommen werden, in dem aber auch Feststellungen bezüglich besonderer Beobachtungen, Vorkommnisse und Ergebnisse über den standardisierten Rahmen hinaus getroffen werden.
Nach Angaben der Klägerin erfolgt auch eine ingenieurmäßige Beurteilung des Prüfbildes (z. B. Verschleißverhalten des Öls, Ablagerungen im Motor) hinsichtlich seiner Tolerierbarkeit und des Versuchsmusters hinsichtlich seiner Verwendbarkeit und Eignung im Verbrennungsmotor. Eine Qualifizierung des getesteten Öls wird dabei allerdings nicht durchgeführt. Vielmehr soll die Beurteilung dem Auftraggeber Hinweise auf potentiell kritische Stellen seines Verbrauchsmusters und damit Hinweise für dessen Weiterentwicklung geben. Die Interpretationen des Prüfergebnisses erfolgen nach Darstellung der Klägerin aber nicht in den Prüfberichten, sondern sie finden üblicherweise im Dialog mit dem Auftraggeber und seinen Ingenieuren während der Versuchsläufe oder danach statt.
Empfehlungen zu konkreten Änderungen an dem Versuchsmuster hinsichtlich seines „Additivpaketes“ oder hinsichtlich seines Kohlenstoffanteils kann die Klägerin nach eigenen Angaben allerdings nicht geben, da ihr die Additiv-Komponenten des Versuchsmuster nicht bekannt sind; jeder Hersteller hält nämlich seine Rezeptur geheim. Le...
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