Finanzierungskosten: Besonderheiten / 3 Finanzierung unter Einsatz von Ansprüchen aus Lebensversicherungsverträgen

3.1 Regelung

3.1.1 Anwendungsbereich

Besonderheiten gelten bei Finanzierungen unter Einsatz von Ansprüchen aus Kapitallebensversicherungen, die vor dem 1.1.2005 abgeschlossen worden sind. Seit Inkrafttreten des StÄndG 1992^[1] sind solche Lebensversicherungen grundsätzlich steuerlich nicht mehr begünstigt, wenn die Ansprüche daraus während der Dauer des Versicherungsvertrags im Erlebensfall der Tilgung oder Sicherung eines Darlehens dienen, dessen Finanzierungskosten Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. Der Einsatz der Versicherungsansprüche nur und ausschließlich für den Todesfall ist nicht "schädlich". Diese Regelung gilt für die genannten Versicherungsverträge fort.^[2] Die "steuerschädliche" Verwendung eines sog. Policendarlehens lässt keine Aufteilung in steuerschädlich und steuerunschädlich verlaufene Phasen der Vertragslaufzeit zu.^[3]

[1] Steueränderungsgesetz – StÄndG – 1992 v. 25.2.1992, BGBl 1992 I S. 297.

[2] § 20 Abs. 1 Nr. 6 i. V. m. § 10 Abs. 2 Satz 2 EStG 2004 und § 52 Abs. 28 Satz 5 EStG,

vgl. ausführlich Nolte in Münscher/Grziwotz/Lang/Krepold (Hrsg.), Praktikerhandbuch Baufinanzierung, Rdnr. 307 – 401, 679, 722.

[3] BFH, Urteil v. 13.7.2004, VIII R 52/03, BFH/NV 2005 S. 181; BFH, Urteil v. 7.11.2006, VIII R 1/06, BStBl 2010 II S. 18; BFH, Beschluss v. 23.4.2010, VIII B 48/08, BFH/NV 2010 S. 1439; BFH, Urteil v. 12.10.2011, VIII R 7/09, BFH/NV 2012 S. 564; BFH, Urteil v. 12.10.2011, VIII R 49/09, BStBl 2014 II S. 156; BFH, Urteil v. 2.12.2014, VIII R 16/12, BFH/NV 2012 S. 499.

3.1.2 Ausnahmen

Von dieser Steuerschädlichkeit gibt es 3 Ausnahmen:

• Das Darlehen dient unmittelbar und ausschließlich der Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern, die keine Forderungen sind^[1], und die ganz oder zum Teil zur Tilgung oder Sicherung verwendeten Ansprüche aus Lebensversicherungsverträgen übersteigen nicht die mit dem Darlehen finanzierten Anschaffungs- oder Herstellungskosten.^[2] Unbeachtlich ist, wenn die Voraussetzungen bei Darlehen oder bei zur Tilgung oder Sicherung verwendeten Lebensversicherungsansprüchen jeweils insgesamt für einen Teilbetrag von 2.556 EUR nicht erfüllt sind,
• bei der betroffenen Versicherung handelt es sich um eine Direktversicherung^[3] oder
• die Ansprüche aus der Versicherung dienen insgesamt nicht länger als 3 Jahre der Sicherung betrieblich veranlasster Darlehen.^[4] Werden Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag, nachdem sie zuvor der Darlehenssicherung gedient haben, zur Tilgung eines nicht nach § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. a EStG 2004 begünstigten Kredits verwendet, führt dies regelmäßig zur Steuerschädlichkeit.^[5]

Für die Frage, in welcher Höhe Lebensversicherungsansprüche eingesetzt sind, kommt es nicht auf den vorhandenen Rückkaufswert im Zeitpunkt des Einsatzes (z. B. Abtretung) an, sondern auf den Nominalbetrag der Versicherung.^[6]

[1] BFH, Urteil v. 7.11.2006, VIII R 1/06, BStBl 2010 II S. 18.

[2] § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. a EStG 2004,

BFH, Urteil v. 2.12.2014, VIII R 16/12, BFH/NV 2012 S. 499.

[3] § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. b EStG 2004.

[4] = so-lange-und-so-weit-Besteuerung; § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. c EStG 2004,

BFH, Urteil v. 6.10.2009, VIII R 7/08, BStBl 2010 II S. 294; BFH, Urteil v. 12.10.2011, VIII R 6/10, BFH/NV 2012 S. 716; BFH, Beschluss v. 17.8.2015, VIII B 151/14.

[5] BFH, Urteil v. 12.10.2011, VIII R 6/10, BFH/NV 2012 S. 716.

[6] BFH, Urteil v. 12.9.2007, VIII R 12/07, BStBl 2008 II S. 602.

3.1.3 Zahlungsweg

Kontokorrentkonto als Zwischenkonto

Wegen der gesetzlichen Voraussetzung, dass die Darlehensmittel unmittelbar und ausschließlich der Finanzierung bestimmter Investitionen dienen müssen, hat auch der Weg, den die Darlehensmittel nehmen, besondere Bedeutung. Wird ein Darlehen, zu dessen Besicherung Ansprüche aus Kapitallebensversicherungen eingesetzt werden, auf ein Kontokorrentkonto ausgezahlt, auf dem auch andere Zahlungseingänge verbucht werden und erfolgt über dieses Konto nicht nur die Anschaffung des Wirtschaftsguts, für welches das Darlehen aufgenommen wurde, sondern werden darüber auch andere Zahlungen geleistet, so erfüllt das Darlehen bereits wegen der Vermischung der Darlehensmittel mit anderen Geldbeträgen nicht die Voraussetzungen für die Steuerunschädlichkeit.^[1]

Praxis-Beispiel

Beispiel aus der Rechtsprechung

Durchleitung eines Darlehensbetrags durch ein Kontokorrentkonto

Wird ein Darlehensbetrag dem Konto des Steuerpflichtigen gutgeschrieben und am selben Tag zur Begleichung des (anteiligen) Kaufpreises einer zur Vermietung bestimmten Immobilie wieder abgebucht, so ist - unabhängig vom Saldo des Kontos – schon aufgrund des engen zeitlichen Zusammenhangs erwiesen, dass der Darlehensbetrag in Höhe des abgebuchten Betrags zur Finanzierung der Anschaffungskosten der maßgeblichen Immobilie tatsächlich verwendet worden ist.^[2]

30-Tage-Regelung

Ausweislich der Regelungen der Finanzverwaltung ist es jedoch unschädlich, wenn Darlehensmittel i. S. d. § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. a EStG 2004 zunächst auf ein Konto des Darlehensnehmers überwiesen werden, von dem sodann die Anschaffungs- oder Herstel...