Finanzierungskosten: Veranlassung / 1 Grundsatz

1.1 Tatsächliche Mittelverwendung

Ein Darlehen oder aufgenommene Kreditmittel teilen regelmäßig das Schicksal der Aufwendungen, die mit ihnen finanziert werden ("auslösendes Moment").^[1] Die Qualifikation als betriebliche, auf die Erzielung von Einnahmen gerichtete oder private Schuld richtet sich ausschließlich nach der tatsächlichen Mittelverwendung (Veranlassungszusammenhang).^[2] Eine solche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit der steuerlich relevanten Tätigkeit zusammenhängen und subjektiv zu ihrer Förderung getragen werden. Die Darlehensmittel müssen einem bestimmten Wirtschaftsgut oder einer bestimmten Ausgabeart zugeordnet werden können.^[3] Das gilt auch für Darlehen, die ein bestehendes Darlehen ablösen sollen.^[4] Das Schicksal des Ablösedarlehens richtet sich danach, wofür die abzulösenden Darlehensmittel verwendet worden sind.^[5] Diese Grundsätze gelten nicht nur für Darlehensverträge, sondern auch für kreditähnliche Rechtsverhältnisse.

Zur Annahme des Zusammenhangs mit Einkünften reicht es nicht aus, dass das Darlehen nur in rechtlicher Hinsicht mit einem Wirtschaftsgut in Zusammenhang steht, das einkunftsverhaftet ist. Nach dem Regelungsziel des EStG sind Aufwendungen als durch eine Einkunftsart veranlasst anzusehen, wenn sie hierzu in einem steuerrechtlich anzuerkennenden wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Das ist der Fall, wenn sie objektiv mit einer Einkunftsart zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sind.^[6] Um mit der Einkunftsart "Vermietung und Verpachtung" zusammenzuhängen, genügt es z. B. nicht, dass ein vermietetes Grundstück mit einer Hypothek belastet wird, die Darlehensmittel aber für private Zwecke verwendet werden.^[7] Das gilt auch dann, wenn mit der Ablösung von Grundpfandrechten, die als Sicherheit für fremde Schulden dienen, eine Zwangsverwaltung wegen der fremden Schulden beseitigt wird.^[8] Auch eine rein gedankliche Zuweisung des Steuerpflichtigen reicht nicht aus, weil der Besteuerung der verwirklichte, nicht aber ein gedachter – fiktiver – Sachverhalt zugrunde zu legen ist.^[9] Gleiches gilt für eine wirtschaftlich wertende Betrachtungsweise.^[10]

[1] BFH, Beschluss v. 4.7.1990, GrS 2 – 3/88, BStBl 1990 II S. 817; BFH, Urteil v. 1.10.1996, VIII R 68/94, BStBl 1997 II S. 454; BFH, Urteil v. 24.4.1997, VIII R 53/95, BStBl 1997 II S. 682; BFH, Urteil v. 6.10.2004, IX R 68/01, BStBl 2005 II S. 324; BFH, Urteil v. 18.10.2011, IX R 15/11, BStBl 2012 II S. 205; BFH, Urteil v. 27.3.2013, I R 14/12, BFH/NV 2013 S. 1768; BFH, Beschluss v. 27.4.2015, IX B 130/14, BFH/NV 2015 S. 977.

[2] BFH, Urteil v. 4.11.2004, III R 5/03, BStBl 2005 II S. 277; BFH, Urteil v. 25.5.2011, IX R 22/10, BFH/NV 2012 S. 14; BFH, Urteil v. 11.2.2014, IX R 42/13, BStBl 2015 II S. 633; BFH, Urteil v. 6.12.2017, IX R 4/17, BStBl 2018 II S. 268.

[3] BFH, Urteil v. 8.4.2003, IX R 36/00, BStBl 2003 II S. 706; BFH, Urteil v. 20.6.2012, IX R 67/10, BStBl 2013 II S. 275; BFH, Urteil v. 11.12.2018, VIII R 7/15, BStBl 2019 II S. 231.

[4] Umschuldungsdarlehen; s. auch Abschnitt 7.

[5] BFH, Urteil v. 29.7.1997, IX R 89/94, BStBl 1997 II S. 772; BFH, Urteil v. 8.4.2014, IX R 45/13, BStBl 2015 II S. 635,

BMF, Schreiben v. 27.7.2015, IV C 1 – S 2211/11/10001, BStBl 2015 I S. 581; dieses Schreiben ist weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 10.3.2023 – IV A 2 – O 2000/22/10003 :001, Anlage 1 Nr. 790, BStBl 2023 I S. 406.

[6] BFH, Beschluss v. 4.7.1990, GrS 2-3/88, BStBl 1990 II S. 817; BFH, Beschluss v. 21.9.2009, GrS 1/06, BStBl 2010 II S. 672; BFH, Urteil v. 16.3.2010, VIII R 20/08, BStBl 2010 II S. 787.

[7] BFH, Urteil v. 15.1.1980, VIII R 70/78, BStBl 1980 II S. 348, zu einem Darlehen für den Bau eines Einfamilienhauses, das durch eine Hypothek auf einem Mietwohngrundstück gesichert ist; BFH, Beschluss v. 23.10.2008, IX B 134/08, BFH/NV 2009 S. 26.

[8] BFH, Urteil v. 17.12.2008, IX R 11/08, BFH/NV 2009 S. 1100; BFH, Urteil v. 3.9.2019, IX R 8/18, BStBl 2020 II S. 122.

[9] BFH, Urteil v. 29.7.1997, IX R 89/94, BStBl 1997 II S. 772; BFH, Beschluss v. 8.12.1997, GrS 1-2/95, BStBl 1998 II S. 193; BFH, Urteil v. 27.10.1998, IX R 44/95, BStBl 1999 II S. 676; BFH, Urteil v. 19.8.1998, X R 96/95, BStBl 1999 II S. 353; BFH, Urteil v. 8.4.2003, IX R 36/00, BStBl 2003 II S. 706; BFH, Urteil v. 11.12.2018, VIII R 7/15, BStBl 2019 II S. 231.

[10] BFH, Urteil v. 29.5.1996, I R 15/94, BStBl 1997 II S. 57.

1.2 Zuordnung

Die Finanzierungskosten sind anhand der tatsächlichen Verwendung der Darlehensmittel der Erwerbs- oder der Privatsphäre zuzuordnen. Die tatsächliche Verwendung der Darlehensmittel zur Finanzierung von Anschaffungskosten ist auch gegeben, wenn sie taggleich und betragsidentisch durch ein privates Kontokorrentkonto geleitet werden.^[1] Eine gesonderte Zuordnung von Darlehen zu den Anschaffungskosten des fremdvermieteten Teils eines erworbenen und im Übrigen eigengenutzten Gebäudes scheidet allerdings aus, wenn der gesamte Kaufpreis von einem Girokonto an die Veräußerer des erworbenen Gebäudes überwiesen wird und sich auf diesem Konto Eigen- und F...