Finanzierungskosten: Veranlassung / 3.1 Zuordnung

3.1.1 Zweistufige Prüfung

Die ertragsteuerliche Abziehbarkeit von Schuldzinsen als Betriebsausgaben ist zweistufig zu prüfen. Im ersten Schritt ist zu klären, ob und inwieweit die Schuldzinsen betrieblich veranlasst sind. Schuldzinsen gehören grundsätzlich zu den Betriebsausgaben, soweit sie mit einer Einkunftsart i. S. d. § 2 Abs. 1 Nr. 1 – 3 EStG in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.^[1] Der wirtschaftliche Zusammenhang betrieblich veranlasster Schuldzinsen mit der betrieblichen Tätigkeit hängt nicht davon ab, ob der Gesetzgeber die Betriebsausgaben zum Abzug zulässt oder dies versagt.^[2] In einem zweiten Schritt wird geprüft, ob der Betriebsausgabenabzug eingeschränkt ist, z. B. mit Blick auf die Abzugsbegrenzungen des § 3c EStG oder mit Blick auf Überentnahmen.^[3] Der Abzug kann außerdem durch die Regelung des § 4h EStG i. V. m. § 8a KStG (Zinsschranke) begrenzt sein.

[1] § 4 Abs. 4 EStG,

BFH, Beschluss v. 8.12.1997, GrS 1 – 2/95, BStBl 1998 II S. 193; BFH, Urteil v. 19.3.1998, IV R 110/94, BStBl 1998 II S. 513.

[2] BFH, Beschluss v. 21.12.2011, VIII B 110/11, BFH/NV 2012 S. 604.

[3] § 4 Abs. 4a EStG,

BFH, Urteil v. 21.9.2005, X R 46/04, BStBl 2006 II S. 125; BFH, Urteil v. 3.3.2011, IV R 53/07, BFH/NV 2011 S. 1414; BFH, Urteil v. 23.2.2012, IV R 19/08, BStBl 2013 II S. 151; BFH, Urteil v. 30.8.2012, IV R 48/09, BFH/NV 2013 S. 187; FG Hamburg, Urteil v. 7.5.2014, 2 K 56/14, rkr.; BFH, Urteil v. 22.3.2022, IV R 19/19, BFH/NV 2022 S. 1045.

3.1.2 Sonderbetriebsausgaben

Gleiches gilt, wenn der Gesellschafter einer Personengesellschaft Schuldzinsen als Sonderbetriebsausgaben geltend macht. Hier kommt es darauf an, dass die Darlehensmittel für betriebliche Zwecke der Personengesellschaft oder für betriebliche Aufwendungen im Sonderbetriebsvermögensbereich des Gesellschafters verwendet werden und so dem Betrieb der Gesellschaft oder der Beteiligung des Gesellschafters dienen.^[1] Das gilt auch für Schuldzinsen auf Verbindlichkeiten, die ein Gesellschafter in eigener Person begründet, um seiner Einlagepflicht nachzukommen.^[2]

Praxis-Beispiel

Beispiel aus der Rechtsprechung

Unentgeltliche Übertragung eines fremdfinanzierten Grundstücks

Die aufgewendeten Darlehenszinsen sind in voller Höhe als Sonderbetriebsausgaben abzugsfähig, wenn ein fremdfinanziertes Grundstück des Sonderbetriebsvermögens unter Zurückbehaltung der Darlehensverbindlichkeit unentgeltlich in das Gesamthandsvermögen einer anderen Mitunternehmerschaft zum Buchwert übertragen wird.^[3] Die Darlehensverbindlichkeit ist bei der anderen Mitunternehmerschaft als negatives Sonderbetriebsvermögen in voller Höhe zu erfassen.^[4]

[1] BFH, Urteil v. 8.11.1990, IV R 127/86, BStBl 1991 II S. 505; BFH, Urteil v. 4.3.1998, XI R 64/95, BStBl 1998 II S. 511; BFH, Urteil v. 28.10.1999, VIII R 42/98, BStBl 2000 II S. 390.

[2] BFH, Urteil v. 13.2.1996, VIII R 18/92, BStBl 1996 II S. 291; FG Nürnberg, Urteil v. 11.2.2015, 3 K 1557/13, rkr., EFG 2015 S. 1175.

[3] § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG.

[4] BFH, Beschluss v. 27.4.2017, IV B 53/16, BFH/NV 2017 S. 1032.

3.1.3 Abzugs-, Teilabzugs- und Halbabzugsverbot

Abzugsverbot

Aufwendungen dürfen nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen.^[1] Darunter können auch Finanzierungskosten fallen. Handelt es sich um Aufwendungen, die sowohl für steuerbare, als auch für steuerfreie Einnahmen angefallen sind, erfolgt eine entsprechend anteilige Aufteilung (Aufteilungsgebot). Dabei richtet sich der nicht abziehbare Teil nach dem Verhältnis, in dem die steuerfreien zu den gesamten Einnahmen, die der Steuerpflichtige aus einer Tätigkeit bezogen hat, stehen.^[2]

Handelt es sich um vergebliche Aufwendungen, weil sie zu keinen Einnahmen geführt haben, greift das Abzugsverbot nicht.^[3]

Teilabzugsverbot

Aufwendungen, die mit den Teil-Steuerbefreiungsregelungen des § 3 Nrn. 40, 40a EStG in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, dürfen unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum die Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen anfallen, bei Ermittlung der Einkünfte nur zu 60 % abgezogen werden (Teilabzugsverbot).^[4] Typische hierunter fallende laufende Aufwendungen z. B. im Fall der Überlassung von Grundstücken, stellen Aufwendungen für Strom, Gas, Wasser, Heizkosten, Gebäudereinigungskosten, Versicherungsbeiträge und Finanzierungskosten dar.^[5]

Nach dem Normzweck des § 3c Abs. 2 EStG sollen alle Ausgaben, die mit nach § 3 Nr. 40 EStG nur hälftig besteuerten Einnahmen in Zusammenhang stehen, ebenfalls nur hälftig steuerlich berücksichtigt werden, um eine inkongruente Begünstigung auszuschließen. Auf den unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang kommt es daher – im Gegensatz zu § 3c Abs. 1 EStG nicht an. Es genügt ein wirtschaftlicher Zusammenhang.^[6] Dementsprechend greift das Teilabzugsverbot des § 3c Abs. 2 EStG nicht ein, soweit Aufwendungen vorrangig durch voll steuerpflichtige Einnahmen veranlasst und daher bei der Ermittlung entsprechend voll steuerpflichtiger Einkünfte als Betriebsausgaben oder Werbungskosten zu berücksichtigen sind. In diesem Fall kom...