Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 13a Steuerbefreiung für ... / 13.4 Grenze von 20 % (§ 13a Abs. 10 S. 2 und 3 ErbStG)

Rz. 761

Bis zum 30.6.2016 war die Optionsverschonung davon abhängig, dass das begünstigte Vermögen nicht zu mehr als 10 % aus Verwaltungsvermögen besteht.^[1] Die Quote des unschädlichen Verwaltungsvermögens wurde demnach von 50 % (im Fall der Regelverschonung) auf 10 % (im Falle der Optionsverschonung) reduziert.

Rz. 762

Das BVerfG hat in seiner Entscheidung zum ErbStG zwar die Quote von 50 % als zu hoch angesehen, nicht aber auch die Quote von 10 %.^[2]

Rz. 763

Im Rahmen der Erbschaftsteuerreform 2016^[3] war zunächst vorgesehen, dass die Quote von 10 % ersatzlos entfällt. Das Verwaltungsvermögen sollte generell nicht mehr begünstigt sein (vorbehaltlich § 13b Abs. 6 und 7 ErbStG), sodass es auf die Quote des Verwaltungsvermögens nicht mehr angekommen wäre (und zwar weder bei der Regel- noch bei der Optionsverschonung).

Rz. 764

Der Bundesrat war damit aber nicht einverstanden. Zur Vermeidung einer "Überprivilegierung" hat der Bundesrat die Beibehaltung der bisherigen Grenze von 10 % gefordert.^[4] Im Vermittlungsverfahren hat man sich dann auf die jetzige Grenze von 20 % verständigt.^[5] Die neue Grenze von 20 % wird allerdings anders berechnet als die bisherige Grenze von 10 %. Eine Begründung dafür findet sich weder in den Gesetzesmaterialien und ist auch sonst nicht ersichtlich.

Rz. 765

Die Optionsverschonung setzt nach dem Gesetzeswortlaut voraus, dass das begünstigungsfähige Vermögen (§ 13b Abs. 1 ErbStG) nicht zu mehr als 20 % aus Verwaltungsvermögen (aber nur nach § 13b Abs. 3 und 4 ErbStG, nicht auch nach § 13b Abs. 5, 6 oder 7 ErbStG) besteht (§ 13a Abs. 10 S. 2 ErbStG^[6]).

Rz. 766

Schulden sind demnach nur im Zusammenhang mit dem Altersversorgungsvermögen (§ 13b Abs. 3 ErbStG) und den Finanzmitteln (§ 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG) abzuziehen. Ein genereller Abzug der anteiligen Schulden ist dagegen (mangels Verweis auf § 13b Abs. 6 ErbStG) nicht möglich.

Rz. 767

Bei der Berechnung der 20 % Grenze erfolgt darüber hinaus auch kein Abzug des unschädlichen Verwaltungsvermögens (§ 13b Abs. 7 ErbStG).

Rz. 768

Der Anteil des Verwaltungsvermögens^[7] am gemeinen Wert des Betriebs bestimmt sich nach dem Verhältnis der Summe der gemeinen Werte der Einzelwirtschaftsgüter des Verwaltungsvermögens (nach § 13b Abs. 3 und 4 ErbStG) zum gemeinen Wert des Betriebs (§ 13a Abs. 10 S. 3 ErbStG).^[8]

Rz. 769

Für die Berechnung der Grenze von 20 % wird somit ein Bruttowert (Verwaltungsvermögen) zu einem Nettowert (Unternehmenswert) ins Verhältnis gesetzt. Ein solcher Vergleich entbehrt jeder Systematik und ist sachlich nicht zu begründen. Verfassungsrechtlich ist die mangelnde Folgerichtigkeit der Vorschrift mehr als bedenklich.

Rz. 770

Der Vergleich eines Bruttowerts mit einem Nettowert führt zwangsläufig zu unbilligen Ergebnissen. Dies zeigt sich besonders deutlich bei Unternehmen mit einem hohen Anteil an Fremdkapital, bei denen das Verwaltungsvermögen aber gleichwohl nur einen geringen Anteil der Aktiva ausmacht.

Rz. 771

Ein Antrag des Freistaats Bayern im Bundesrat^[9] zur Anpassung der Erbschaft- und Schenkungsteuer an die aktuellen wirtschaftlichen Bedingungen sah u. a. auch zahlreiche Änderungen des Unternehmenserbschaftsteuerrechts vor. Danach war u. a. Folgendes vorgesehen^[10]:

Zitat

Bei der Ermittlung der Verwaltungsvermögensquote für einen Antrag auf Optionsverschonung sollte das Verwaltungsvermögens um die anteilig abziehbaren Schulden gemindert werden.

Der Antrag wurde allerdings abgelehnt.

[1] § 13a Abs. 8 Nr. 3 ErbStG a. F., s. dazu R E 13a.13 Abs. 3 ErbStR 2011.

[2] BVerfG v. 17.12.2014, 1 BvL 21/12, BVerfGE 138, 136, BStBl II 2015, 50, DStR 2015, 31.

[3] BGBl I 2016, 2464, BStBl I 2016, 1202.

[4] BR-Drs. 344/1/16, Rz. 3.

[5] BT-Drs. 18/9690.

[6] R E 13a.21 Abs. 4 ErbStR 2019; krit. zur Berechnung Söffing M., in Wilms/Jochum, ErbStG, § 13a Rz. 300.1 und 2.

[7] Zur Ermittlung der Verwaltungsvermögensquote im Konzern s. FG München v. 24.3.2021, 4 K 2822/18, rkr., EFG 2021, 1035 mit Anm. Wojtkowiak, ErbStB 2021, 206 mit Anm. Knittel, ZEV 2021, 469 mit Anm. Korezkij, DStRE 2022, 282; im Rahmen der Durchführung des Verwaltungsvermögenstests kann das junge Verwaltungsvermögen einer Tochtergesellschaft der Muttergesellschaft nicht isoliert als sonstiges Verwaltungsvermögen zugerechnet werden, teilweise abweichend die FinVerw in R E 13b.19 Abs. 4 ErbStR 2019.

[8] S. R E 13a.21 Abs. 3 ErbStR 2019.

[9] BR-Drs. 408/20 v. 28.7.2020, 2 ff. unter Rz. 4.

[10] S. auch § 13a Rz. 39e.