Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 13a Steuerbefreiung für ... / 9.4 Reinvestitionsklausel (§ 13a Abs. 6 S. 3 und 4 ErbStG)

Rz. 501

Ausgewählte Hinweise auf weiterführende Literatur: Dorn, Offene Fragen zur Anwendung der Behaltensregelung und Reinvestitionsklausel des § 13a Abs. 5 ErbStG bei Asset Deals und Share Deals in mehrstufigen Beteiligungsstrukturen, ZEV 2015, 690; Korezkij, Überlegungen zur Reinvestitionsklausel nach § 13a Abs. 5 ErbStG, DStR 2009, 2412; Pohl, Die Veräußerung von wesentlichen Betriebsgrundlagen und die Reinvestitionsklausel des § 13a Abs. 5 S. 3 ErbStG, Auswirkungen des AmtshilfeRLUmsG, ErbStB 2014, 197.

Rz. 502

Seit dem Jahr 2009 findet sich im Gesetz eine Reinvestitionsklausel (§ 13a Abs. 6 S. 3 und 4 ErbStG).^[1] Die Regelung wurde im Rahmen der Erbschaftsteuerreform 2016 (BGBl I 2016, 2464, BStBl I 2016, 1202) lediglich redaktionell angepasst.

Rz. 503

Bei einem Verstoß gegen die Behaltensregelungen ist danach von einer rückwirkenden Nachversteuerung abzusehen, wenn der Veräußerungserlös innerhalb der (jeweils nach § 13b Abs. 1 ErbStG) begünstigungsfähigen Vermögensart verbleibt (§ 13a Abs. 6 S. 3 ErbStG). Davon ist auszugehen, wenn der Veräußerungserlös innerhalb von 6 Monaten in entsprechendes Vermögen investiert wird, das zum begünstigten Vermögen (§ 13b Abs. 2 ErbStG) gehört (§ 13b Abs. 6 S. 4 ErbStG). Eine Investition in Verwaltungsvermögen ist nicht ausreichend.

Rz. 504

In dem Bericht des Finanzausschusses des Deutschen Bundestags wurde die Reinvestitionsklausel wie folgt begründet (BT-Drs. 16/11107, 12):

Zitat

Die erweiterte Reinvestitionsklausel schafft eine größere Flexibilität für Unternehmen. Hierunter fällt neben der Anschaffung von neuen Betrieben, Betriebsteilen oder Anlagegütern, die das veräußerte Vermögen im Hinblick auf den ursprünglichen oder einen neuen Betriebszweck ersetzen, auch beispielsweise die Tilgung betrieblicher Schulden oder die Erhöhung der Liquiditätsreserven. Die Reinvestition muss dabei stets innerhalb derselben Vermögensart erfolgen.

Rz. 505

Die Reinvestitionsklausel bei Verstößen gegen die Behaltensregelung (§ 13a Abs. 6 S. 3 und 4 ErbStG) ist von der Investionsklausel für Verwaltungsvermögen (§ 13b Abs. 5 ErbStG) zu unterscheiden. Beide Regelungen sind voneinander unabhängig und nebeneinander anwendbar.

Rz. 506

Die Reinvestitionsklausel^[2] ist nur dann anwendbar, wenn innerhalb der Behaltefrist eine Veräußerung erfolgt und der Veräußerungserlös reinvestiert wird. Dementsprechend greift die Regelung in den Fällen der Überentnahme (§ 13a Abs. 6 S. 1 Nr. 3 ErbStG) und der Aufhebung einer Poolvereinbarung (§ 13a Abs. 6 S. 1 Nr. 5 ErbStG) nicht ein. In diesen Fällen kann die Besteuerung mangels Veräußerungserlös nicht durch eine Reinvestition vermieden werden.

Rz. 507

Der Veräußerungserlös muss "innerhalb der nach § 13b Abs. 1 ErbStG begünstigungsfähigen Vermögensart" verbleiben (§ 13a Abs. 6 S. 3 ErbStG). Zum begünstigungsfähigen Vermögen gehört grundsätzlich das land- und forstwirtschaftliche Vermögen, das Betriebsvermögen sowie bestimmte Anteile an Kapitalgesellschaften (§ 13b Abs. 1 Nrn. 1–3 ErbStG). Maßgebend ist die Reinvestition in eine begünstigte Vermögensart.^[3] Auf den einzelnen Betrieb kommt es dagegen nicht an. Der Erlös aus der Veräußerung eines Betriebsvermögens kann daher für eine Reinvestition in ein anderes Betriebsvermögen desselben Stpfl. verwendet werden.^[4]

Rz. 508

Darüber hinaus dürfte es aber auch ausreichen, wenn der Veräußerungserlös in eine andere Art von begünstigungsfähigem Vermögen investiert wird^[5] (restriktiver aber wohl die FinVerw in R E 13a.18 S. 1 ErbStR 2019). Alle Arten des begünstigungsfähigen Vermögens sind gleichwertig. Eine Reinvestition in genau derselben Vermögensart erscheint nicht zwingend. Nach dem Normzweck ist es nicht geboten, den Veräußerungserlös in einer Vermögensart "einzuschließen". Der Gesetzgeber geht auch sonst davon aus, dass ein Wechsel zwischen den einzelnen Vermögensarten steuerunschädlich ist (z. B. beim Formwechsel zwischen Kapital- und Personengesellschaft). Entscheidend für die Auslegung der Nachsteuerregelung muss der Gedanke der Unternehmensfortführung sein. Eine Fortführung liegt bei einer Reinvestition in begünstigungsfähiges Vermögen stets vor, ohne dass es auf die Art des Vermögens ankommt.

Rz. 509

Der Veräußerungserlös darf nicht (auch nicht vorübergehend) in Verwaltungsvermögen investiert werden.^[6] Die Investition des Veräußerungserlöses muss vielmehr stets in begünstigtes Vermögen (§ 13b Abs. 2 ErbStG) erfolgen.^[7]

Rz. 510

Der Veräußerungserlös kann auch zur Tilgung von betrieblichen Schulden verwendet werden.^[8] Die Erhöhung der Liquiditätsreserven ist dagegen (anders als früher) nicht mehr ausreichend (s. § 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG), soweit es sich dabei um Verwaltungsvermögen handelt. Nicht begünstigt ist die Verwendung des Veräußerungserlöses zur Zahlung von (privaten) Steuern oder erbrechtlichen Ausgleichs- und Abfindungsansprüchen.

Rz. 511

Die Reinvestition muss innerhalb eines Zeitraums von 6 Monaten erfolgen.^[9] Nach dem Gesetzeswortlaut ("ist auszugehen") handelt es sich dabei um keine feste zeitl...