Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 13b Begünstigtes Vermögen / 5.3 Grenze von 90 % (§ 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG)

Rz. 270

Ausgewählte Hinweise auf weiterführende Literatur: Althof, Verwaltungsvermögen nach der Erbschaftsteuerreform, NWB 28/2019, 2023; Bernhard, FG Münster schränkt den Anwendungsbereich des Einstiegstests nach § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG durch teleologische Reduktion ein, DStR 2022, 517; Brabender/Winter, Vorsicht vor der 90-%-Grenze nach § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG oder ist Verwaltungsvermögen gleich Verwaltungsvermögen?, ZEV 2017, 81; Christopeit, Ist das ErbStG durch teleologische Reduktion zu retten?, ErbR 2022, 294; Glatz/Melzer, Steuerplanung in der Unternehmensnachfolge bei KMU, NWB 2020, 950; Landsittel, Einschränkende Auslegung des Einstiegstests (§ 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG), ZErb 2022, 373; Landsittel, Der Einstiegstest nach § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG – Gegenstand einer Prüfung durch das BVerfG?, ZErb 2020, 121.

5.3.1 Überblick

Rz. 271

Der Wert des begünstigungsfähigen Vermögens ist ausnahmsweise vollständig nicht begünstigt, wenn das (näher bezeichnete) Verwaltungsvermögen mindestens 90 % des gemeinen Werts des begünstigungsfähigen Vermögens beträgt.^[1]

Rz. 272

Im Zusammenhang mit dieser 90-%-Grenze ist ein (modifizierter) Begriff des Verwaltungsvermögens maßgebend.

Rz. 273

Die gesetzliche Regelung in § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG ist sprachlich nur schwer verständlich und soll eine Art Brutto-Verwaltungsvermögen umschreiben. Die Regelung lautet auszugsweise wie folgt:

Rz. 274

Zitat

(…) das Verwaltungsvermögen nach Absatz 4 vor der Anwendung des Absatzes 3 Satz 1, soweit das Verwaltungsvermögen nicht ausschließlich und dauerhaft der Erfüllung von Schulden aus durch Treuhandverhältnisse abgesicherte Altersversorgungsverpflichtungen dient und dem Zugriff aller übrigen nicht aus diesen Altersversorgungsverpflichtungen unmittelbar berechtigten Gläubiger entzogen ist, sowie der Schuldenverrechnung und des Freibetrags nach Absatz 4 Nummer 5 sowie der Absätze 6 und 7 (…).

Rz. 275

Ausgangspunkt ist die allgemeine Definition des Verwaltungsvermögens^[2], allerdings "vor der Anwendung des Absatzes 3 Satz 1" sowie der Schuldenverrechnung und des Freibetrags von 15 % für Finanzmittel^[3] sowie der "Absätze 6 und 7".

Rz. 276

Nach "Absatz 3 Satz 1" gehören die "Teile des begünstigungsfähigen Vermögens", die der Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen dienen, nicht zum Verwaltungsvermögen.^[4] Der Gesetzgeber verweist aber nicht nur auf "Absatz 3 Satz 1", sondern greift die Regelung auch inhaltlich nochmals auf. Der Wortlaut beider Regelungen stimmt nicht überein. Die Einschränkung auf "durch Treuhandverhältnisse abgesicherte" Altersversorgungsverpflichtungen findet sich nur in § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG.^[5] Ein sachlicher Grund für die unterschiedliche Regelung ist nicht ersichtlich.

[1] § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG; s. dazu R E 13b.10 ErbStR und H E 13b.10 ErbStR 2019.

[2] I. S. v. § 13b Abs. 4 Nr. 1–5 ErbStG.

[3] § 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG.

[4] § 13b Abs. 3 S. 1 ErbStG.

[5] Und nicht auch in § 13b Abs. 3 S. 1 ErbStG.

5.3.2 Entstehungsgeschichte

Rz. 277

In dem Bericht des Finanzausschusses wurde die neue 90-%-Grenze wie folgt begründet^[1]:

Zitat

Satz 2 nimmt solches begünstigungsfähiges Vermögen von der Verschonung aus, das nahezu ausschließlich aus Verwaltungsvermögen besteht. Besteht betriebliches Vermögen oder das Vermögen einer Gesellschaft zu mindestens 90 Prozent aus Verwaltungsvermögen ist davon auszugehen, dass das gesamte betriebliche Vermögen nicht schutzwürdig ist. Mit der Ausnahme solcher Gesellschaften von der Verschonung werden Gestaltungsmöglichkeiten ausgeräumt, die nach dem Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 17. Dezember 2014 – 1 BvL 21/12 – verfassungswidrig sein können.

Wären Gesellschaften mit einem ganz überwiegenden Teil an Verwaltungsvermögen begünstigt, könnten mittels einer geringfügigen land- und forstwirtschaftlichen, originär gewerblichen oder freiberuflichen Tätigkeit, große Werte an Verwaltungsvermögen übertragen werden, für die gegebenenfalls eine Teilverschonung wie bei den Finanzmitteln in Höhe von 15 Prozent des gemeinen Werts des Betriebs beansprucht werden kann. Um diese Gestaltungsmöglichkeit auszuschließen wird dem Grunde nach begünstigungsfähiges Vermögen, das zu mindestens 90 Prozent aus Verwaltungsvermögen besteht wieder aus der Verschonung ausgenommen. Hierbei wird der Wert des Verwaltungsvermögens zugrunde gelegt, welcher sich vor der Anwendung des Absatzes 3 Satz 1 ergibt, soweit das Verwaltungsvermögen nicht ausschließlich und dauerhaft der Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen dient und dem Zugriff aller übrigen nicht aus den Altersversorgungsverpflichtungen unmittelbar berechtigten Gläubiger entzogen ist. Dabei sind nur solche Altersversorgungsverpflichtungen ausgenommen, die durch Treuhandverhältnisse abgesichert sind. Des Weiteren ist das Verwaltungsvermögen vor der Verrechnung der Finanzmittel mit den Schulden und der Kürzung um den Freibetrag nach Absatz 4 Nummer 5, vor der quotalen Schuldenverrechnung mit dem Verwaltungsvermögen nach Absatz 6 und vor dem Ansatz von unschädlichem Verwaltungs...