Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 17 Besonderer Versorgun ... / 7.2 Anrechnung von Versorgungsbezügen

Rz. 8

Bei der Kürzung des Versorgungsfreibetrags sind alle von der Erbschaftsteuer nicht erfassten Versorgungsleistungen zu berücksichtigen (Rz. 6).

Bei den Ehegatten und eingetragenen Lebenspartnern wird es sich häufig um lebenslängliche Bezüge handeln. Dies ist aber trotz des Wortlauts des § 17 Abs. 1 ErbStG, der mit dem Verweis auf § 14 BewG nur die lebenslänglichen Bezüge anspricht, für die Kürzung keine Bedingung, d. h. sie muss auch bei nicht lebenslänglichen Bezügen mit dem zutreffenden Kapitalwert abgezogen werden.^[1]

Rz. 9

§ 14 Abs. 1 BewG ist mit dem ErbStRG ebenfalls neu gefasst worden. Zur Berechnung des Kapitalwerts lebenslänglicher Nutzungen oder Leistungen hat das BMF mit Schreiben vom 20.1.2009 die Vervielfältiger, die nach der am 22.8.2008 veröffentlichten Sterbetafel 2005/2007 des Statistischen Bundesamtes ermittelt wurden, als Anlage zu § 14 Abs. 1 S. 4 BewG bekannt gegeben.^[2]

Diese Vervielfältiger sind für Bewertungsstichtage ab dem 1.1.2009 anzuwenden:

• Für das Jahr 2010 gilt das BMF-Schreiben vom 1.10.2009.^[3]
• Für das Jahr 2011 gilt das BMF-Schreiben vom 8.1.2010.^[4]
• Für das Jahr 2012 gilt das BMF-Schreiben vom 26.9.2011.^[5]
• Für das Jahr 2013 gilt das BMF-Schreiben vom 26.10.2012.^[6]
• Für das Jahr 2014 gilt das BMF-Schreiben vom 13.12.2013.^[7]
• Auch für die Jahre 2015 und 2016 gelten die Werte aus 2013 weiter.^[8]
• Ab dem Jahr 2017 gelten angepasste Vervielfältiger (vgl. BMF-Schreiben vom 4.11.2016^[9]).

Für das Jahr 2018 gilt das BMF-Schreiben vom 28.11.2017^[10], für das Jahr 2019 das BMF-Schreiben vom 22.11.2018^[11], für das Jahr 2020 das BMF-Schreiben vom 2.12.2019^[12], für das Jahr 2021 das BMF-Schreiben vom 28.10.2020^[13] und für das Jahr 2022 das BMF-Schreiben vom 4.10.2021.^[14]

Für Altfälle bleiben die seitherigen Vervielfältiger nach Anlage 9 zum BewG anwendbar. Wird für Altfälle ab 2007 nach Art. 3 des ErbStRG die Anwendung neuen Rechts gewählt, sind gesondert vom BMF herausgegebene Vervielfältiger, ermittelt nach älteren Sterbetafeln, anzuwenden.^[15]

Rz. 10

Bei der Berechnung des Kapitalwerts der Versorgungsbezüge ist nach R E 17 Abs. 3 ErbStR 2019 von der Höhe der jährlichen Bruttobezüge auszugehen, die dem Hinterbliebenen gezahlt werden. Deshalb dürfen insbesondere die Beiträge an die gesetzliche Krankenversicherung bei den Sozialversicherungsrenten nicht abgezogen werden. Der Umstand, dass die Versorgungsbezüge beim Hinterbliebenen dem Lohnsteuerabzug oder der Einkommensteuer unterliegen, bleibt bei der Ermittlung der jährlichen Bruttobezüge unberücksichtigt.

Handelt es sich um eine Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung ist grundsätzlich auf den Rentenbetrag abzustellen, der dem Berechtigten nach Ablauf des Sterbevierteljahrs zusteht. Dieser kann den Rentenberechnungen der Rentenversicherungsträger entnommen werden. Zusätzliche Leistungen (z. B. 13. Monatsgehalt) sind zu berücksichtigen.

Anzurechnen sind auch Einmalbeträge (z. B. Sterbegelder oder die Summe der Zahlungen für das Sterbevierteljahr), Kapitalabfindungen sowie Leistungen nach § 107 SGB VI (Abfindung bei Wiederverheiratung) und § 210 SGB VI (Beitragserstattung bei nicht erfüllter Wartezeit). Die Berücksichtigung dieser Sonderkonstellationen erfolgt i. S. d. Norm und ist von der Rspr. des BFH gedeckt.^[16]

Spätere Änderungen in der Höhe der steuerfreien Versorgungsbezüge sind bei der Berechnung der Kürzung nur zu berücksichtigen, wenn sie schon zur Zeit des Todes des Erblassers mit Sicherheit vorauszusehen sind.^[17] Zu nicht absehbaren nachträglichen Änderungen, s. Rz. 13.

Soweit auf die Versorgungsbezüge des Hinterbliebenen eigenes Einkommen anzurechnen ist, ruhen für einen ungewissen Zeitraum die Bezüge in Höhe des angerechneten Einkommens. Dies führt zu einem niedrigeren steuerfreien Versorgungsbezug, damit zu einem niedrigeren Kapitalwert und damit zu einer geringeren Kürzung des Freibetrags. Als jährliche Bruttobezüge sind die entsprechend geminderten Bezüge anzusetzen, die dem Hinterbliebenen unmittelbar nach dem Tod des Erblassers bzw. nach Ablauf des Sterbevierteljahrs zustehen.^[18]

Rz. 11

Nicht anzurechnen sind Bezüge, die zwar an sich Erwerbe von Todes wegen sind^[19], aber durch eine sonstige Befreiungsvorschrift des ErbStG ganz oder teilweise von der Steuer freigestellt werden. Der Versorgungsfreibetrag ist deshalb auch nicht um den Teil der Versorgungsbezüge zu kürzen, der als Zugewinnausgleich nach § 5 ErbStG freigestellt wird.^[20]

Versorgungsbezüge, für die der überlebende Ehegatte/eingetragene Lebenspartner selbst die Versicherungsprämien bezahlt hat, werden ebenfalls nicht angerechnet. Diese würden auch als klassische vertraglich gewährte Bezüge nicht der Erbschaftsteuer unterfallen.^[21]

Rz. 12

Die Hinterbliebenen müssen die Höhe der ihnen zustehenden nicht erbschaftsteuerbaren Versorgungsbezüge auf Verlangen des FA nach § 90, § 97 Abs. 1 AO nachweisen. Entsprechende Unterlagen und Bescheide werden von den Besoldungsstellen, Sozialversicherungsträgern etc. grundsätzlich ohnehin erstellt und den Betroffenen ...