Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 7 Schenkungen unter Leb ... / 2.2 Zuwendungsgegenstand

2.2.1 Allgemeines

Rz. 39

Gegenstand der Schenkung bzw. Zuwendung können Sachen, Rechte und andere geldwerte Vermögensgegenstände, aber auch der Wegfall einer Verbindlichkeit durch Schulderlass nach § 397 BGB, die ebenfalls den Vermögensbestand erhöht, sein. In steuersystematischer Hinsicht hat der Zuwendungsgegenstand Bedeutung für die Tatbestandsverwirklichung, weil erst mit Ausführung der Schenkung i. S. d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG die Steuer entsteht. Des Weiteren knüpfen zahlreiche Steuerbefreiungen^[1] an einen bestimmten Zuwendungsgegenstand an. Der nach früherer Rechtslage zentrale Umstand, dass sich der Steuerwert nach dem jeweiligen Zuwendungsgegenstand richtet, ist durch die grundsätzliche Angleichung der Steuerwerte an den gemeinen Wert für die Praxis zwar weitestgehend überholt. Nichtsdestoweniger bleibt es dabei, dass auch nach § 12 ErbStG unterschiedliche Bewertungsmethoden bei den Zuwendungsgegenständen gelten, sodass auch weiterhin der Zuwendungsgegenstand für die einschlägigen Bewertungsvorschriften eine Rolle spielt.

Rz. 40

Die konkrete Bestimmung des Zuwendungsgegenstands richtet sich nach dem Bürgerlichen Recht und bildet somit für das Schenkungsteuerrecht eine bürgerlich-rechtliche Vorfrage.^[2] Maßgebend ist grundsätzlich die Schenkungsabrede, d. h. der übereinstimmende Wille von Schenker und Bedachtem.^[3] Der Wille des Gebers ist dabei i. S. einer "steuersparenden" Auslegung unter Berücksichtigung der Steuerfolgen zu ermitteln.^[4] Haben die Beteiligten den Schenkerwillen allerdings abweichend vollzogen, kann er für die Erhebung der Schenkungsteuer auch nicht erheblich sein. Für die Bestimmungen des Zuwendungsgegenstands ist dann entscheidend, wie sich die Vermögensmehrung im Zeitpunkt der Ausführung der Schenkung beim Bedachten darstellt, d. h. worüber der Bedachte im Verhältnis zum Schenker endgültig, tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann.^[5] Handelt es sich ausnahmsweise um eine sonstige freigebige Zuwendung ohne vertragliche Grundlage (z. B. bewusste und freigebige Leistung auf eine Nichtschuld), entscheidet allein der Wille des Zuwendenden über den maßgeblichen Zuwendungsgegenstand.^[6] Auch beim Wegfall einer Verbindlichkeit durch Schulderlass^[7] ist das Bestehen der Verbindlichkeit eine zivilrechtliche Vorfrage. Eine aktuelle Entscheidung des BFH^[8] zum Verzicht auf einen (vermeintlichen) Vergütungsersatzanspruch kann deshalb nicht überzeugen. Dem Urteil lag die im Sportbereich weit verbreitete Praxis zugrunde, bei der Sportler oder Trainer bei einem Verein als Vollprofis gegen Entgelt beschäftigt sind, daneben aber ein zusätzliches Gehalt aus der Anstellung bei einem Unternehmen eines Sponsors/Mäzens des Vereins beziehen. Der BFH verkannte in seiner Entscheidung, dass eine freigebige Zuwendung des Sponsors in dieser Konstellation tatsächlich nicht im Verhältnis zum Verein, sondern allenfalls zugunsten der einzelnen Sportler vorliegt. Entgegen der Auffassung des BFH fehlt es im Verhältnis des Sponsors bzw. seines Unternehmens zum Verein an einem geeigneten Zuwendungsgegenstand, da kein Vergütungsersatzanspruch gegeben ist. Sowohl die vom BFH wenig überzeugend bejahte Arbeitnehmerüberlassung als auch gesetzliche Anspruchsgrundlagen scheitern letztlich daran, dass der Verein einen eigenen Vertragsanspruch auf die Leistung der Spieler hat.^[9] Die "Gehaltsaufstockung" des Sponsors stellt für den Verein somit vielmehr einen "Reflexvorteil" dar. Soweit die zusätzliche Vergütung der Sportler, wie regelmäßig, nicht durch eine entsprechende Gegenleistung für das Unternehmen des Sponsors gerechtfertigt ist, liegt hierin allerdings eine freigebige Zuwendung an den Sportler vor, die i. d. R. auch den subjektiven Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG erfüllt.^[10]

Rz. 41

Schenkungsgegenstand bei Übertragung eines Treuhandverhältnisses durch den Treugeber ist der Herausgabeanspruch aus einem Treuhandvertrag. Dies hatte nach (bisheriger) Ansicht der FinVerw^[11] insbesondere zur Folge, dass die §§ 13a, 13d, 19a ErbStG nicht anzuwenden sind, wenn es sich bei dem Treugut um in den genannten Vorschriften aufgeführte Vermögenswerte handelt. Die Sichtweise wurde von der FinVerw^[12] auf atypische Beteiligungen an Personengesellschaften und auf atypische stille Beteiligungen übertragen. Die Auffassung der FinVerw widerspricht allerdings der ertragsteuerrechtlichen Lage und wird – soweit es um die Zuwendung, Bewertung und Verschonung von Betriebsvermögen gem. §§ 13a, 13b ErbStG geht – zu Recht kritisiert.^[13] Das FG Niedersachsen hatte mit Urteil vom 28.7.2010^[14] demgegenüber entschieden, dass der sog. Treuhanderlass der FinVerw im Gesetzeswortlaut keine Grundlage finde. Mit Erlass vom 16.9.2010^[15] änderte die bayerische FinVerw ihre Sichtweise und geht nunmehr davon aus, dass sich die steuerliche Beurteilung, insbesondere die Bewertung, des übertragenen Sachleistungsanspruchs in diesem Fall an dem Gegenstand orientiere, auf welchen sich der Herausgabeanspruch beziehe. Dem hat sich der überwiegende Teil der Finanzverwalt...