Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 8 Zweckzuwendungen / 2 Begriffsmerkmale der Zweckzuwendung

Rz. 3

Zweckzuwendungen sind Zuwendungen an eine Person, die mit der Verpflichtung verbunden sind, das zugewendete Vermögen für bestimmte fremde Zwecke zu verwenden. Eine Zweckzuwendung besteht damit stets aus 2 Elementen: der eigentlichen Zuwendung und der Zweckwidmung in Form einer Auflage oder Bedingung.

2.1 Zweckzuwendung

Rz. 4

Eine Zweckzuwendung unter Lebenden setzt die Übertragung von Vermögen auf eine andere Person voraus^[1] und erfasst sämtliche Zuwendungen i. S. d. § 7 ErbStG, sofern diese mit einer rechtlich bindenden Auflage oder Bedingung verbunden sind, das zugewendete Vermögen zugunsten eines bestimmten Zwecks zu verwenden.^[2] Eine Zweckzuwendung scheidet aus, sofern der Zuwender keine mit einer Auflage belastete Person zwischenschaltet, sondern einer anderen Person Vermögensgegenstände unmittelbar zur Erfüllung eines bestimmten Zwecks zuwendet. Die Zweckzuwendung i. S. d. § 8 ErbStG ist von der sog. Zweckschenkung abzugrenzen. Diese setzt voraus, dass mit der Zuwendung unmittelbar ein bestimmter Zweck verfolgt wird, wobei nach der Parteienabrede kein einklagbarer Anspruch auf Erfüllung besteht.

Rz. 5

Eine Zweckzuwendung von Todes wegen kann regelmäßig im Wege der Anordnung einer Auflage gem. § 1940 BGB vorgenommen werden, wobei die Auflage entweder einen Erben oder einen Vermächtnisnehmer beschwert.^[3] Möglich ist jedoch auch die Erbeinsetzung oder die Anordnung eines Vermächtnisses unter einer entsprechenden Bedingung.^[4] Die Verpflichtung, das Zugewendete für einen bestimmten Zweck zu verwenden, muss nicht ausdrücklich vom Erblasser angeordnet sein. Sie kann sich nach Ansicht des BFH auch aus einer Auslegung der letztwilligen Verfügung ergeben, die nicht nur den Wortlaut und den damit verbundenen Sinn, sondern auch den inneren Zusammenhang der letztwilligen Verfügung sowie die Motive und Interessenlage des Erblassers berücksichtigt.^[5]

[1] BFH v. 13.3.1953, III 29/52 U, BStBl III 1953, 144.

[2] BFH v. 5.11.1992, II R 62/89, BStBl II 1993, 161.

[3] Z. B. Michel, DStR 1984, 296, 298 ff.; Schuck, in V/S/W, ErbStG, 2023, § 8 Rz. 5.

[4] I.d.S. auch Gottschalk, in T/G/J/G, ErbStG, § 8 Rz. 39.

[5] BFH v. 5.11.1992, II R 62/89, BStBl II 1993, 161.

2.2 Zweckwidmung

Rz. 6

Die Auflage oder Bedingung im Rahmen der Zweckwidmung muss rechtlich bindend sein.^[1] Nach Ansicht des BFH darf die Erfüllung des mit der Auflage verbundenen Zwecks weder im Interesse des Zuwenders oder Erblassers liegen^[2] noch dem Erwerber unmittelbar zugutekommen. Die Auflage oder Bedingung darf auch keinen bestimmten oder bestimmbaren Personenkreis begünstigen, da ansonsten ein eigenständiger Erwerb von Todes wegen nach § 3 Abs. 2 Nr. 2 ErbStG (§ 3 ErbStG Rz. 536 ff.) bzw. eine eigenständige Schenkung nach § 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in Bezug auf diese Personen vorliegt (§ 7 ErbStG Rz. 390 ff.). Erforderlich ist ein unbestimmbarer Personenkreis und ein unpersönlicher Zweck, der insbesondere auch Sachen^[3] oder Tieren^[4] zugutekommen kann.^[5] Bestimmt ein Erblasser, dass der Erbe als Alleinerbe den Nachlass nur zugunsten von in Not geratenen Mitarbeitern verwenden darf, reicht dieses Kriterium allein nicht zur Bestimmung des begünstigten Personenkreises aus, da aufgrund der Anordnung keiner der Mitarbeiter einen Rechtsanspruch auf eine bestimmte Zahlung aus dem Nachlass hat, womit eine Zweckzuwendung i. S. d. § 8 ErbStG und kein Erwerb nach § 3 Abs. 2 Nr. 2 ErbStG vorliegt.^[6]

[1] BFH v. 5.11.1992, II R 62/89, BStBl II 1993, 161.

[2] Vgl. § 10 Abs. 9 ErbStG; BFH v. 30.9.1987, II R 122/85, BStBl II 1987, 861; BFH v. 5.11.1992, II R 62/89, BStBl II 1993, 161.

[3] § 90 BGB.

[4] § 90a BGB.

[5] BFH v. 5.11.1992, II R 62/89, BStBl II 1993, 161.

[6] FG Münster v. 13.2.2014, 3 K 210/12 Erb, EFG 2014, 946, rkr.; Curdt, in Kapp/Ebeling, ErbStG, § 8 Rz. 5.

2.3 Einzelfälle

2.3.1 Pflege eines Haustiers

Rz. 7

Der klassische Fall der Zweckzuwendung von Todes wegen liegt vor, wenn der Bedachte Vermögen mit der Auflage zugewendet bekommt, sich um ein Haustier des Verstorbenen zu kümmern.^[1] Voraussetzung ist, dass insoweit eine rechtliche Verpflichtung des Erwerbers besteht; die bloße Erwartung des Erblassers, dass das "hinterlassene" Haustier auf Dauer versorgt wird, genügt nicht für die Annahme einer Zweckzuwendung i. S. d. § 8 ErbStG.^[2] Der Annahme einer Zweckzuwendung und der damit verbundenen Besteuerung der Verpflichtung des Beschwerten steht es nicht entgegen, wenn das zugewendete Vermögen für die Pflege und Versorgung des Haustiers nicht ausreicht.^[3]

[1] Götz, ZEV 2012, 649; Schuck, in V/S/W, ErbStG, 2023, § 8 Rz. 6.

[2] BFH v. 5.11.1992, II R 62/89, BStBl II 1993, 161; FG München v. 3.9.2003, 4 K 5029/01, EFG 2004, 215, rkr.; Ebeling, ZEV 1998, 407; dazu auch BFH v. 29.6.2009, II B 149/08, BFH/NV 2009, 1655.

[3] FG Düsseldorf v. 29.5.1998, 4 K 3167/94 Erb, EFG 1998, 1274, rkr.

2.3.2 Grabpflege

Rz. 8

Keine Zweckzuwendung i. S. d. § 8 ErbStG liegt vor, wenn der Bedachte ein Sparguthaben mit der Auflage erhält, die zu Lebzeiten mit dem Erblasser vereinbarte Grabpflege zu besorgen.^[1] In diesem Fall handelt es sich zum einen um eine Zuwendung, die eigenen – w...