Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / A. Allgemeine Erläuterungen zu § 12

I. Entstehungsgeschichte

Rz. 1

^{[Autor/Stand]} Gesetzesleitsätze der Bundesregierung v. 17.12.1970. Das AStG erging als Art. 1 des Außensteuerreformgesetzes v. 8.9.1972.^[2] Das förmliche Gesetzgebungsverfahren begann am 17.12.1970 mit einem Beschluss der Bundesregierung über sog. Gesetzesleitsätze. Bereits in diesen Gesetzesleitsätzen war die Möglichkeit einer Anrechnung von Steuern vorgesehen, die die ausländische Gesellschaft für die hinzugerechneten Einkünfte zu tragen hatte. Während jedoch die Leitsätze eine Begrenzung der anrechenbaren Steuern auf die Steuern der ausländischen Gesellschaft vorsahen, die auf die Zwischeneinkünfte des einzelnen Stpfl. erhoben worden sind, trugen die ersten drei RefE diesem Gedanken nicht ausreichend Rechnung. In allen Fassungen war von den Steuern die Rede, die zu Lasten der ausländischen Gesellschaft von den nach § 7 Abs. 1 zu versteuernden Einkünften erhoben worden sind. Wäre eine solche Formulierung Gesetz geworden, so hätte jeder unbeschränkt steuerpflichtige Anteilseigner die Anrechnung aller auf Zwischeneinkünfte entfallenden Steuern begehren können. Bei mehreren unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseignern wären die Steuern doppelt oder sogar mehrfach angerechnet worden. Diese Gesetzeslücke sollte wohl im KabE durch Einfügen der Worte "bei ihm" geschlossen werden^[3]. Nach dem Bericht des Finanzausschusses^[4] stellt das Gesetz allerdings im Hinblick auf die seinerzeitige Änderung des § 10 Abs. 1 seitdem auf die nach § 10 Abs. 1 abziehbaren Steuern ab.

Rz. 2

^{[Autor/Stand]} 1. RefE. Als logische Konsequenz der Steueranrechnung war schon im 1. RefE die Anhebung des Hinzurechnungsbetrags um die anrechenbaren Steuern vorgesehen. Diese Regelung hat nur redaktionelle Änderungen im Laufe ihrer Entstehungsgeschichte erfahren. Entsprechendes gilt für die Anwendung der §§ 34c Abs. 1 EStG und 19 a Abs. 1 KStG a.F.

Rz. 3

^{[Autor/Stand]} EGKStRG v. 6.9.1976. Für die Zeit ab dem Veranlagungs- bzw. Erhebungszeitraum 1977 musste § 12 an die Körperschaftsteuerreform 1977 angepasst werden. Die Anpassung erfolgte durch Art. 6 EGKStRG v. 6.9.1976.^[7] Die Verweisung auf § 19 a Abs. 1 KStG a.F. wurde durch eine solche auf § 26 Abs. 1 und 6 KStG n.F. ersetzt. Damit war gleichzeitig klargestellt, dass die Anrechnung der ausländischen Steuer stets auf die inländische KSt zu erfolgen hat, die sich vor Anwendung der §§ 27 ff. KStG 1977 für den Hinzurechnungsbetrag ergab. Durch Art. 1 des Gesetzes zur Änderung des EStG, des KStG und anderer Gesetze v. 20.8.1980^[8] wurde § 34c EStG mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1980 grundlegend geändert. Nach § 34c Abs. 1 Satz 1 EStG war nur noch die "keinem Ermäßigungsanspruch mehr unterliegende ausländische Steuer" anzurechnen. § 34c Abs. 3 EStG wurde neu eingefügt. Der bisherige § 34c Abs. 3 EStG wurde zu § 34c Abs. 5 EStG. Die übrigen Änderungen sollten ohne Einfluss auf § 12 sein.

Rz. 4

^{[Autor/Stand]} StÄndG 1992. § 12 wurde im StÄndG 1992^[10] mit Wirkung ab dem Veranlagungs- bzw. Erhebungszeitraum 1992 geändert. Der Gesetzgeber bezeichnet die Gesetzesänderung als Folgeänderung zur Besteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter. Dies ist bezogen auf die Anfügung des § 12 Abs. 3 richtig. In § 12 Abs. 2 wurde jedoch zusätzlich die entsprechende Anwendung von § 26 Abs. 2 a KStG (a.F.) angeordnet. Diese Änderung stand im Zusammenhang mit der Umsetzung der sog. Mutter-Tochter-Richtlinie v. 23.7.1990.^[11] Der Gesetzgeber eröffnete mit der entsprechenden Anwendung von § 26 Abs. 2 a KStG (a.F.) den unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die an einer in einem EU-Mitgliedstaat oder in einem Nicht-EU-Mitgliedstaat ansässigen ausländischen Zwischengesellschaft beteiligt waren, die Möglichkeit, Steuern anzurechnen, die eine nachgeschaltete und in einem EU-Mitgliedstaat ansässige EG-Kapitalgesellschaft auf den eigenen Gewinn entrichtete, wenn und soweit dieser Gewinn an die ausländische Zwischengesellschaft ausgeschüttet wurde. Gleichzeitig erfuhr § 34c EStG Änderungen. Die Höchstbetragsberechnung richtete sich nicht mehr nach dem Verhältnis zwischen den ausländischen Einkünften und dem Gesamtbetrag der Einkünfte, sondern nach dem Verhältnis zwischen den ausländischen Einkünften und der Summe der Einkünfte. Durch das StÄndG wurde § 12 Abs. 3 eingefügt, der jedoch durch das StSenkG wieder aufgehoben wurde, um dann – geändert – durch das UntStRefG wieder angefügt zu werden.

Rz. 5

^{[Autor/Stand]} StSenkG v. 23.10.2000.^[13] Durch Art. 12 StSenkG wurde die Systematik der Hinzurechnungsbesteuerung dahin geändert, dass der Hinzurechnungsbetrag zu einem "Einkünfteerhöhungsbetrag eigener Art" umgestaltet wurde, auf den eine Sondersteuer i.H. von 38 v.H. des Hinzurechnungsbetrags zu erheben war, die die tarifliche ESt bzw. KSt erhöhte (vgl. § 10 AStG Anm. 9). Steuern, die von der ausländischen Zwischengesellschaft erhoben wurden, sollten entweder auf die Sondersteuer anteilig angerechnet oder von dem Hinzurechnungsbetrag anteilig abgesetzt ...