Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / I. Entstehungsgeschichte

1. Entwicklung der Norm

Rz. 1

^{[Autor/Stand]} Internationaler Ausgangspunkt im BEPS-Projekt von OECD und G20-Staaten. Den Ausgangspunkt des heutigen § 138a AO bildet der im Auftrag der G20-Staaten von der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) erarbeitete und am 5.10.2015 vorgelegte Abschlussbericht zum BEPS-Aktionspunkt 13 ("Verrechnungspreisdokumentation und länderbezogene Berichterstattung").^[2] Dieser sieht für multinationale Unternehmensgruppen^[3] eine dreistufig aufgebaute Verrechnungspreisdokumentation vor, bestehend aus einer Stammdokumentation (sog. "Master File"), einer landesspezifischen, unternehmensbezogenen Dokumentation (sog. "Local File")^[4] und – für Konzerne mit mindestens 750 Mio. Euro Umsatz^[5] – einen länderbezogenen Bericht (Country-by-Country Report – CbCR).

Der BEPS-Aktionspunkt 13 ist Teil eines insgesamt 15 Maßnahmen umfassenden Aktionsplans zur Bekämpfung der Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung ("Action Plan of Base Erosion and Profit Shifting", BEPS), der am 31.3.2014 ins Leben gerufen wurde.^[6] Grundgedanke dabei war die Überlegung der Staatengemeinschaft, dass die einzelnen nationalen Steuerregelungen nicht mit der Entwicklung international agierender Unternehmensgruppen Schritt gehalten haben. Daher könnten diese Unternehmen – im Vergleich zu den vorwiegend national tätigen Unternehmen – infolge der Ausnutzung unterschiedlicher Steuersysteme mit diversen Schwachstellen in zunehmendem Maße ihre Steuerlast auf ein Minimum senken.^[7] Die daraufhin erarbeiteten Empfehlungen (u.a. auch BEPS-Aktionspunkt 13) wurden am 8.10.2015 von den G20-Finanzministern einstimmig gebilligt.^[8] Die Ergebnisse des BEPS-Projekts verfolgen das Ziel, Informationsdefizite der Steuerverwaltungen abzubauen, das Ausmaß und den Ort der Besteuerung stärker an die tatsächliche wirtschaftliche Substanz zu knüpfen, die Kohärenz der einzelnen nationalen Steuersysteme der Staaten zu erhöhen und unfairen Steuerwettbewerb einzudämmen.^[9]

Rz. 2

^{[Autor/Stand]} Umsetzungsanstoß auf europäischer Ebene. Zur europaweit weitestgehend vereinheitlichten und zeitnahen Umsetzung der für die OECD-/G20-Staaten rechtlich nicht verbindlichen OECD-Empfehlungen hatte die Europäische Kommission die erarbeiteten BEPS-Maßnahmen (u.a. auch BEPS-Aktionspunkt 13) in ein Maßnahmenpaket (sog. "Anti Tax Avoidance Package") aufgenommen. Dadurch sollten eine unkoordinierte Einführung und erlahmende Umsetzungsbemühungen der einzelnen EU-Staaten unterbunden werden.^[11] Konkret wurde mit der RL (EU) 2016/881 vom 25.5.2016 den EU-Mitgliedstaaten die Umsetzung des BEPS-Aktionspunkts 13 in nationales Recht vorgeschrieben.^[12] Bei der Umsetzung dieser Richtlinie sollen die Mitgliedstaaten als Referenz oder zur Auslegung den von der OECD erstellten Abschlussbericht 2015 zu Aktionspunkt 13 heranziehen, um eine einheitliche Anwendung in allen Mitgliedstaaten zu gewährleisten.^[13]

Rz. 3

^{[Autor/Stand]} Umsetzung in Deutschland. Mit dem "Anti-BEPS-Umsetzungsgesetz" hat der deutsche Gesetzgeber die zuvor genannten Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und damit indirekt zugleich die Empfehlungen der OECD zur künftigen Besteuerung von Konzernen in innerstaatliches Recht umgesetzt.^[15] § 138a AO regelt dabei erstmals die Einzelheiten bezüglich der Erstellungs- und Übermittlungspflichten einer länderbezogenen Berichterstattung (CbC-Report) als drittem Teil des BEPS-Aktionspunkts 13. Auf die Einzelheiten der Norm wird nachfolgend vertiefend eingegangen.

[Autor/Stand] Autor: Cordes/Kluge, Stand: 01.03.2019

[2] Zum OECD-Abschlussbericht 2015 zum BEPS-Aktionspunkt 13 vgl. OECD final report from 5.10.2015 ”OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project – Tansfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting, Action 13: 2015 Final Report” – im Folgenden "OECD-Abschlussbericht 2015 zum BEPS-Aktionspunkt 13"; aufrufbar im Internet unter: http://www.oecd.org/tax/beps/verrechnungspreisdokumentation-und-landerbezogene-berichterstattung-aktionspunkt-13-abschlussbericht-2015-9789264261013-de.htm (Stand: 8.2.2019) sowie letztes Update „Guidance on the implementation of CbC Reporting” from 09.2018; aufrufbar im Internet unter: http://www.oecd.org/ctp/guidance-on-the-implementation-of-country-by-country-reporting-beps-action-13.pdf (Stand: 8.2.2019).

[3] Im Nachfolgenden vereinfachend auch als "Konzern" bezeichnet.

[4] Der deutsche Gesetzgeber hat die Umsetzung der Anforderungen zum "Master File" und "Local File" gesetzlich in § 90 Abs. 3 Sätze 2 und 3 AO verankert.

[5] Vgl. OECD-Abschlussbericht 2015 zum BEPS-Aktionspunkt 13, Rz. 53, update.

[6] Aktionsplan zur Bekämpfung der Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung; aufrufbar im Internet unter: http://www.oecd.org/tax/aktionsplan-zur-bekampfung-der-gewinnverkurzung-und-gewinnverlagerung-9789264209688-de.htm (Stand: 8.2.2019).

[7] So die Begründung im Vorwort OECD-Abschlussbericht 2015 zum BEPS-Aktionspunkt 13.

[8] Vgl. hierzu Monatsbericht des BMF v. 22.10.2015, aufrufbar im Internet unter: https://www.bundesfinanzmi...