Prof. Dr. Jochen Lüdicke, Prof. Dr. Dr. h.c. Franz Wassermeyer
1. Entstehungsgeschichte
Rz. 251
Gesetzesänderung ab 2007. Für die Zeit ab dem VZ 1980 bis zum VZ 1991 war der Abzug der ausländischen Steuern bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte vorzunehmen. Schon damals konnte sich der Abzug auf den Verlustvor- bzw. -rücktrag auswirken. Seit dem Steueränderungsgesetzt 1992 v. 25.2.1992 wird der Abzug unmittelbar bei der Einkünfteermittlung vorgenommen (vgl. Anm. 13). Dadurch teilen die ausländischen Steuern das Schicksal der Einkünfte, auf die sie erhoben wurden. Durch das JStG 2007 v. 13.12.2006 wurde § 34 c Abs. 2 neu gefasst. Inhaltlich betrifft die Änderung allerdings nur den "Soweit-Satz". Er wurde angefügt und schränkt im Ergebnis die Abzugsmöglichkeit nach § 34 c Abs. 2 ein. Im Übrigen geht die Fassung von § 34 c Abs. 2 auf das Steueränderungsgesetz v. 20.8.1980 zurück (vgl. Anm. 10 f.).
2. Funktion des § 34 c Abs. 2
Rz. 252
Gewillkürter Steuerabzug. Der Steuerabzug nach § 34 c Abs. 2 ist nur zulässig, wenn die Anrechnung nach § 34 c Abs. 1 möglich wäre. Ob die Anrechnung allerdings konkret zur Anrechnung ausländischer Steuern führen würde oder wegen eines Anrechnungshöchstbetrags von 0 ins Leere ginge, ist für die Anwendung des § 34 c Abs. 2 unerheblich.
3. Steuerabzug nur für ausländische Steuern
Rz. 253
Bezug zu § 34 c Abs. 1. Der Steuerabzug nach § 34 c Abs. 2 kann nur für eine ausländische Steuer beansprucht werden. Nach dem Wortlaut der Vorschrift könnte man meinen, dass diese auf die weiteren in § 34 c Abs. 1 aufgestellten Voraussetzungen keinen Bezug nimmt; § 34 c Abs. 2 fordert insbes. nicht – wie zB § 34 c Abs. 3 –, dass die ausländische Steuer festgesetzt und gezahlt wurde und keinem Ermäßigungsanspruch mehr unterliegt. Gleichwohl gelten die übrigen Voraussetzungen des § 34 c Abs. 1 auch für den gewillkürten Steuerabzug nach § 34 c Abs. 2, weil anderenfalls eine Steueranrechnung nach § 34 c Abs. 1 EStG nicht möglich wäre. Allerdings findet die Höchstbetragsberechnung nach § 34 c Abs. 1 Satz 2 im Rahmen des § 34 c Abs. 2 keine Berücksichtigung. Der gewillkürte Steuerabzug erfasst alle vom Stpfl. entrichteten ausländischen Steuern ohne Beschränkung auf einen Höchstbetrag. Ferner ist die Gleichartigkeit mit der deutschen Einkommensteuer (vgl. Anm. 140 ff.) und die Erhebung im Quellenstaat der Einkünfte (vgl. Anm. 145 ff.) zu prüfen.
Rz. 254
Aufteilung des Steuerabzugs. Erzielt der Stpfl. ausländische Einkünfte aus verschiedenen Staaten, so kann er den Abzug der Steuern nach § 34 c Abs. 2 für die aus dem einen ausländischen Staat stammenden Einkünfte und die Anrechnung nach § 34 c Abs. 1 für die aus dem anderen Staat stammenden Einkünfte beantragen. Dies ergibt sich aus der Regierungsbegründung zum Steueränderungsgesetz v. 20.8.1980. Der unbeschränkt Stpfl. kann sein Wahlrecht hinsichtlich der aus einem bestimmten Staat stammenden Einkünfte nur einheitlich, jedoch für die aus verschiedenen Staaten stammenden Einkünfte jeweils unterschiedlich und getrennt voneinander ausüben. Dies ist insbes. dann zu empfehlen, wenn die Anrechnung nicht zur Vollanrechnung der ausländischen Steuern eines Staats führt. Für diese Steuern ist der gewillkürte Steuerabzug in Betracht zu ziehen. Umgekehrt ist die Aufspaltung der Steuer nur nach Maßgabe einzelner Einkunftsarten unzulässig. Etwas anderes gilt allerdings durch die formale Trennung der Anrechnung der Steuer auf Einkünfte aus Kapitalvermögen im Rahmen des § 32 d Abs. 5 EStG von der übrigen Anrechnung nach § 34c EStG für Einkünfte aus Kapitalvermögen. Im Rahmen dieser getrennten Anrechnungs- und Abzugsverfahren ist kein Grund ersichtlich, dem Stpfl. die Anrechnung der einen und den Abzug der anderen Steuern, also die Übernahme der Trennung zwischen § 32 d Abs. 5 und § 34 c Abs. 1, 2 EStG vorzuenthalten.
4. Antragserfordernis
Rz. 255
Form und Frist der Antragstellung. Die Steueranrechnung nach § 34 c Abs. 1 erfolgt grundsätzlich von Amts wegen, ohne dass es insoweit eines förmlichen Antrags bedarf (vgl. Anm. 165). Entscheidet sich der unbeschränkt Stpfl. anstelle der Steueranrechnung für den Steuerabzug gem. § 34 c Abs. 2, so muss er den Steuerabzug beim FA beantragen. Der Antrag wird idR zusammen mit de...