Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / VII. Besteuerungsverfahren und Verfahrensrecht

1. Grundsätzliches

Rz. 81

^{[Autor/Stand]} Außerbilanzielle Korrektur. § 4j EStG stellt eine Gewinnermittlungsvorschrift dar. Der von § 4j EStG erfasste Lizenzaufwand wird außerbilanziell korrigiert.^[2] Entsprechend sind etwaige Verbindlichkeiten des inländischen Lizenznehmers gegenüber dem (Lizenz-)Gläubiger in der Steuerbilanz des inländischen Lizenznehmers vollumfänglich, d.h. nicht nur nach Maßgabe der in § 4j EStG reduzierten Höhe zu passivieren. Sofern der Lizenznehmer nicht bilanzierungspflichtig ist oder vermögensverwaltende Einkünfte erzielt, liegen in Höhe des von § 4j EStG betroffenen Betrags nichtabzugsfähige Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten vor.

Rz. 82

^{[Autor/Stand]} Kein Vortrag des (teils) nicht abzugsfähigen Lizenzaufwands. Im Unterschied zur Zinsschranke i.S.d. § 4h Abs. 1 Satz 5 EStG i.V.m. § 8a KStG bestimmt § 4j EStG keinen Vortrag des (teils) nicht abzugsfähigen Lizenzaufwands. Letzterer geht daher steuerlich endgültig verloren, auch wenn der Ansässigkeitsstaat des (Lizenz-)Gläubigers im Folgejahr sein Präferenzregime nexus-konform ausgestalten würde.^[4]

[Autor/Stand] Autor: Greinert/Siebing, Stand: 01.10.2021

[2] Vgl. Benz/Böhmer, DB 2017, 206 (209); Grotherr, Ubg 2017, 233 (244).

[Autor/Stand] Autor: Greinert/Siebing, Stand: 01.10.2021

[4] Vgl. Reddig in K/S/M, § 4j EStG, Rz. A 73 (Stand: September 2019).

2. Korrektur von Steuerbescheiden

a) Widerstreitende Steuerfestsetzungen in Kaskadenfällen

Rz. 83

^{[Autor/Stand]} Anwendungsbereich der §§ 174 Abs. 1, 3 AO. Sollte es in Kaskadenfällen entgegen § 4j Abs. 1 Satz 2 2. Halbs. EStG zur mehrfachen Versagung des Betriebsausgabenabzugs kommen, indem mehrere in diesem Kontext involvierte Finanzbehörden den Betriebsausgabenabzug versagen, sollte der Tatbestand des § 174 Abs. 1 AO eröffnet und damit grundsätzlich Korrekturspielraum betreffend der in diesen Kontext ergangenen Steuerbescheide bestehen. Für den umgekehrten Fall, dass die insoweit involvierten Finanzbehörden davon ausgegangen sind, dass die jeweils andere Finanzbehörde den Betriebsausgabenabzug versagt, sollte der Tatbestand des § 174 Abs. 3 AO Raum für entsprechenden Korrekturspielraum eröffnen.^[2]

b) Rückwirkendes Ereignis

Rz. 84

^{[Autor/Stand]} Anwendungsbereich des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO. Fraglich ist, welche verfahrensrechtlichen Auswirkungen eine nachträgliche Feststellung der Verfassungswidrigkeit des § 4j EStG durch das BVerfG hätte. Konkret stellt sich die Frage, ob hierin ein rückwirkendes Ereignis i.S.d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu sehen ist, so dass (auch) hierauf basierende Steuerbescheide grundsätzlich zu ändern wären. Dies ist nicht der Fall. So wirkt nach ständiger Rechtsprechung des BFH^[4] die Nichtigkeitserklärung oder Unvereinbarkeitserklärung von Steuergesetzen durch das BVerfG nicht zurück, da nach § 79 Abs. 2 BVerfGG nicht mehr anfechtbare Bescheide unberührt bleiben. Gegenteiliges würde die Bestandskraft weitgehend aushöhlen und auch den Bestandskraftgrundsätzen des Verwaltungsrechts zuwiderlaufen.^[5]

Rz. 85

^{[Autor/Stand]} Auswirkungen der Qualifikation des § 4j EStG als unzulässige Beihilfe. Entsprechendes gilt nach Auffassung des BFH^[7] für Entscheidungen des EuGH. Sollte § 4j EStG vom EuGH also nachträglich als europarechtswidrig erklärt bzw. als unzulässige Beihilfe eingeordnet werden, wäre (auch) hierin kein rückwirkendes Ereignis i.S.d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu sehen.^[8]

c) Feststellung der Nichtigkeit

Rz. 86

^{[Autor/Stand]} Anwendungsbereich des § 165 Abs. 1 Satz 1 AO. Angesichts der vielfältigen Zweifel an der Verfassungs- und Unionsrechtskonformität des § 4j EStG besteht die Möglichkeit, die unter Zugrundelegung des § 4j EStG ergangenen belastenden Steuerbescheide verfahrensrechtlich offen zu halten. In Betracht kommt insoweit ein Antrag auf vorläufige Steuerfestsetzung nach § 165 Abs. 1 Satz 1 AO.^[10] Hintergrund hierfür ist, dass ein bestandskräftiger Verwaltungsakt nur aufgrund von Korrekturnormen geändert werden kann. Dies gilt selbst dann, wenn der Steuerbescheid aufgrund einer Norm erlassen worden ist, deren Verfassungswidrigkeit nachträglich durch das BVerfG festgestellt wird.^[11] Denn auch wenn der Steuerbescheid insoweit rechtswidrig geworden ist, ist dieser nicht nichtig i.S.d. § 125 AO; der Steuerbescheid entfaltet also weiterhin Rechtswirkungen. Auf die insoweit maßgebliche Korrekturnorm des § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bzw. 2 AO kann sich der Steuerpflichtige dabei nur stützen, wenn der Steuerbescheid im Rechtsbehelfsverfahren offengehalten worden ist.^[12] Daneben besteht die Möglichkeit zur Einlegung eines Einspruchs i.S.d. §§ 347 ff. AO gegen den auf § 4j EStG beruhenden Steuerbescheid.

Rz. 87

^{[Autor/Stand]} frei

[Autor/Stand] Autor: Greinert/Siebing, Stand: 01.10.2021

[2] Vgl. Moritz/Baumgartner in B/B/B, § 4j EStG, Rz. 114 (Stand: Oktober 2018).

[Autor/Stand] Autor: Greinert/Siebing, Stand: 01.10.2021

[4] Vgl. BFH v. 11.2.1994 – III R 117/93; BFH v. 12.5.2009 – IX R 45/08, BStBl. II, 891 m.w.N.

[5] Vgl. Rüsken in Klein15, § 175 AO, Rz. 82; v. Groll in H/H/Sp, § 175 AO, Rz. 325 (Stand: Oktober 201...