Prof. Dr. Jochen Lüdicke, Prof. Dr. Dr. h.c. Franz Wassermeyer
1. Allgemeiner Inhalt
a) Regelungsgehalt
Rz. 801
Ermächtigungsgrundlage. Abs. 7 stellt die Ermächtigungsgrundlage des Gesetzgebers zum Erlass einer Rechtsverordnung zu den in § 34 c Abs. 7 Nrn. 1–3 EStG genannten Bereichen dar. Von dieser wurde mit § 68 a und § 68 b EStDV auch Gebrauch gemacht.
Rz. 802
frei
b) Rechtsentwicklung
Rz. 803
Steueränderungsgesetz 1980. Mit dem Steueränderungsgesetz 1980 wurde der bisherige Abs. 6 durch Streichung der Nummern 1, 5 und 6 modifiziert und zum heutigen Abs. 7. Die in den Nummern 1, 5 und 6 enthaltenen Ermächtigungsgrundlagen zum Erlass von Rechtsverordnungen wurden aufgrund der gesetzlichen Regelungen in § 34 c Abs. 6 und § 34 d EStG-neu obsolet. Die bisherigen Nummern 2–4 des Abs. 6 wurden bei dem neuen Abs. 7 zu den Nummern 1–3. Zwischenzeitlich wurde die Vorschrift nicht mehr geändert.
Rz. 804
frei
c) Normaufbau
Rz. 805
Abschließende Ermächtigung. § 34 c Abs. 7 EStG enthält nummerisch aufgezählte Ermächtigungsgrundlagen zum Erlass von Rechtsverordnungen. Die Aufzählung ist abschließend.
- Nr. 1: Ermächtigung zur Regelung der Anrechnung ausländischer Steuern in Mehrstaatenkonstellationen.
- Nr. 2: Ermächtigung zur Regelung des tatsächlichen Nachweises über Festsetzung und Zahlung der ausländischen Steuer.
- Nr. 3: Ermächtigung zur Regelung der nachträglichen Änderungsmöglichkeit, soweit die ausländische Steuer nachträglich erhoben oder erstattet wurde.
Rz. 806
frei
2. Verordnungsermächtigung über die Anrechnung ausländischer Steuern (Abs. 7 Nr. 1)
a) Steuern aus mehreren Staaten
Rz. 807
Umsetzung § 68 a EStDV. Auf Basis der Ermächtigungsgrundlage des § 34 c Abs. 7 Nr. 1 EStG wurde § 68 a EStDV mit folgendem Wortlaut erlassen:
Die für die Einkünfte aus einem ausländischen Staat festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer ist nur bis zur Höhe der deutschen Steuer anzurechnen, die auf die Einkünfte aus diesem ausländischen Staat entfällt. Stammen die Einkünfte aus mehreren ausländischen Staaten, so sind die Höchstbeträge der anrechenbaren ausländischen Steuern für jeden einzelnen ausländischen Staat gesondert zu berechnen.
b) Verordnung von Rechtsgrundlage gedeckt
Rz. 808
Bezugnahme § 34 c Abs. 7 Nr. 1 EStG. Die Regelung des § 68 a Satz 1 EStDV bezieht sich auf die Anrechnung ausländischer Steuern eines Staates, während § 34 c Abs. 7 Nr. 1 EStG als Ermächtigungsgrundlage nur den Fall der Steueranrechnung mit mehreren Staaten erfasst. Allerdings gibt § 68 a Satz 1 EStDV lediglich die in § 34 c Abs. 1 Satz 1 EStG normierte Begrenzung der anrechnungsfähigen Steuer auf den Anrechnungshöchstbetrag wieder und ist daher rein deklaratorisch. § 68 a Satz 2 EStDV regelt die Steueranrechnung, soweit die der Steuer zu Grunde liegenden Einkünfte aus mehreren Staaten stammen. Somit wird die Regelung des § 68 a Satz 2 EStDV von der Ermächtigungsgrundlage des § 34 c Abs. 7 Nr. 1 EStG gedeckt.
c) Kommentierung § 68 a EStDV
Rz. 809
Rein deklaratorische Regelung. Aufgrund der rein deklaratorischen Regelung des § 68 a Satz 1 EStDV wird an dieser Stelle auf die Kommentierung zu § 34 c Abs. 1 EStG verwiesen (s. Anm. 121 ff.).
Rz. 810
Per-country-limitation-Grundsatz. § 68 a Satz 2 EStDV kommt nur dann zur Anwendung, wenn die den anzurechnenden Steuern zu Grunde liegenden Einkünfte aus mehreren Staaten stammen. Im Fall der Mehrstaatenkonstellation hat die Höchstbetragsberechnung für die Ermittlung der anrechenbaren ausländischen Steuern gesondert für jeden einzelnen Staat zu erfolgen (sog. "per-country-limitation-Grundsatz"). Dies bedeutet aber auch, dass grundsätzlich alle in dem jeweiligen Staat besteuerten Einkünfte zusammenzufassen sind. Der in § 68 a Satz 2 EStDV explizit normierte per-country-limitation-Grundsatz kann jedoch auch aus der Höchstbetragsberechnung des § 34 c Abs. 1 EStG abgeleitet werden, so dass § 68 a Satz 2 EStDV insoweit ebenfalls nur klarstellenden Charakter hat. Zu den Einzelheiten des per-country-limitation-Grundsatzes s. Anm. 175–178.
Rz. 811
frei
3. Verordnungsermächtigung über den Nachweis ausländischer Steuern (Abs. 7 Nr. 2)
a) Nachweispflicht
Rz. 812
Umsetzung § 68 b EStDV. Auf Basis der Ermächtigungsgrundlage im EStG wurde § 68 b EStDV mit folgendem Wortlaut erlassen:
Der Stpfl. hat den Nachweis über die Höhe der ausländischen Einkünfte und über die Festsetzung und Zahlung der ausländischen Steuern durch Vorlage entsprechender Urkunden (zB Steuerbescheid, Quittung über die Zahlung) ...