Flick/Wassermeyer/Ditz/Schönfeld, Außensteuerrecht, Komm ... / 1. Allgemeine Vorschriften

a) Vorbemerkungen

Rz. 2921

^{[Autor/Stand]} Rechtliche Grundlage. Rechtsgrundlage der Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV)^[2] ist § 1 Abs. 6, der das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrats "durch Rechtsverordnung Einzelheiten des Fremdvergleichsgrundsatzes im Sinne der Absätze 1, 3 und 5 und Einzelheiten zu dessen einheitlicher Anwendung zu regeln sowie Grundsätze zur Bestimmung des Dotationskapitals im Sinne des Absatzes 5 Satz 3 Nummer 4 festzulegen." Das Bundesministerium der Finanzen hat die BsGaV am 13.10.2014 erlassen, der Bundesrat hat am 10.10.2014 zugestimmt. Die BsGaV wurde am 17.10.2014 im BGBl. I veröffentlicht^[3] und ist gem. § 41 BsGaV am 18.10.2014 in Kraft getreten (Rz. 2923).

Rz. 2922

^{[Autor/Stand]} Übersicht. Die BsGaV ist in sieben Abschnitte untergliedert. Abschnitt 1 enthält Vorschriften für alle Arten von Betriebsstätten und ist in vier Unterabschnitte gegliedert. Unterabschnitt 1 (§§ 1–3 BsGaV) enthält allgemeine Vorschriften (Rz. 2927 ff.). Unterabschnitt 2 (§§ 4–11 BsGaV) konkretisiert die Zuordnung von Personalfunktionen, den verschiedenen Vermögenswerten, den Geschäftsvorfällen des Unternehmens, Chancen und Risiken und Sicherungsgeschäften (Rz. 3012 ff.). Unterabschnitt 3 (§§ 12–15 BsGaV) enthält Vorschriften zur Zuordnung des Dotationskapitals, der übrigen Passivposten sowie von Finanzierungsaufwendungen (Rz. 3201 ff.). Unterabschnitt 4 (§§ 16–17 BsGaV) konkretisiert den Begriff der anzunehmenden schuldrechtlichen Beziehungen (Rz. 3321 ff.). Die Abschnitte 2–5 regeln Besonderheiten für einzelne Betriebsstättenarten wie Bankbetriebsstätten (Abschnitt 2, §§ 18–22 BsGaV, Rz. 3382 ff.), Versicherungsbetriebsstätten (Abschnitt 3, §§ 23–29 BsGaV, Rz. 3383 ff.), Bau- und Montagebetriebsstätten (Abschnitt 4, §§ 30–34 BsGaV, Rz. 3384 ff.) sowie Förderbetriebsstätten (Abschnitt 5, §§ 35–38 BsGaV, Rz. 3385 ff.). Abschnitt 6 (§ 39 BsGaV) enthält Vorschriften für ständige Vertreter (Rz. 3389 ff.) und in Abschnitt 7 (§§ 40–41 BsGaV) finden sich Schlussvorschriften (Rz. 3359 f.).

Rz. 2923

^{[Autor/Stand]} Zeitlicher Anwendungsbereich. Die BsGaV trat am 18.10.2014 in Kraft (Rz. 2921) und ist gem. § 40 BsGaV auf Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2014 beginnen. Der mit der Neufassung des § 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 und § 1 Abs. 5 in innerstaatliches Recht umgesetzte AOA gilt dagegen bereits für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2012 beginnen (§ 21 Abs. 20; Rz. 2801). Für Wirtschaftsjahre, die ab dem 1.1.2013 bis zum 31.12.2014 beginnen, sind daher bereits anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen i.S.d. § 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 zu identifizieren und ist die betriebsstättenbezogene Gewinnabgrenzung auf der Grundlage der Selbständigkeits- und Unabhängigkeitsfiktion der Betriebsstätte nach § 1 Abs. 5 vorzunehmen, ohne dass jedoch die Konkretisierungen der BsGaV heranzuziehen sind. Zulässig sind daher z.B. auch Vermögenszuordnungen, die nicht der BsGaV entsprechen. Diese Zuordnungen sind zu Beginn des Wirtschaftsjahrs, das nach dem 31.12.2014 beginnt, gemäß den Vorschriften der BsGaV zu korrigieren (Rz. 2926).^[6] Definitionen in § 2 BsGaV, die sich nicht unmittelbar aus § 1 Abs. 5 ergeben, sind im Übergangszeitraum mangels gesetzlicher Grundlage ebenfalls nicht heranzuziehen.^[7] Eine Hilfs- und Nebenrechnung i.S.d. § 3 BsGaV (Rz. 2981 ff.) muss für diese Jahre nicht erstellt werden, d.h. die betriebsstättenbezogene Gewinnabgrenzung/-ermittlung kann auf der Grundlage der Selbständigkeits- und Unabhängigkeitsfiktion in beliebiger Form erfolgen.^[8]

Die Anwendung der BsGaV auf Wirtschaftsjahre, die vor dem 1.1.2015 beginnen, ist jedoch nach Tz. 4.3 VWG BsGa nicht zu beanstanden.^[9] Der Stpfl. kann daher in für ihn günstigen Fällen Regelungen der BsGaV auch für frühere Veranlagungszeiträume zur Auslegung des § 1 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 und des § 1 Abs. 5 heranziehen. Dabei ist es u.E. nicht erforderlich, dass der Stpfl. in diesem Fall sämtliche Regelungen der BsGaV gleichermaßen anwendet. Zur Auslegung von § 1 Abs. 5 sollen nach Tz. 4.3 VWG BsGa auch die im OECD-Betriebsstättenbericht niedergelegten Grundsätze heranzuziehen sein.^[10]

Rz. 2924

^{[Autor/Stand]} Sachlicher Anwendungsbereich. Die BsGaV gilt gem. § 1 Abs. 1 Satz 1 BsGaV für die "steuerliche Zurechnung von Einkünften zu einer Betriebsstätte eines Unternehmens nach § 1 Absatz 5 des Außensteuergesetzes ". Die BsGaV soll ausweislich der Verordnungsbegründung nur dann anwendbar sein, wenn eine Einkünftekorrektur nach § 1 AStG dem Grunde nach in Betracht kommt (hierzu allgemein Rz. 2812 ff.).^[12] Sofern eine inländische Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens nach § 12 AO, nicht aber nach dem anzuwendenden DBA besteht, soll die BsGaV grundsätzlich nicht gelten, da eine Besteuerung der Betriebsstätteneinkünfte ohnehin nach den Regelungen des DBA ausgeschlossen ist (Rz. 2823).^[13] Gleiches sieht die Finanzverwaltung auch bei einer ausländischen Nur-§ 12-AO-Betriebsstätte eines inländischen Unternehmens vor (zur Kritik an ...