Flick/Wassermeyer/Ditz/Schönfeld, Außensteuerrecht, Komm ... / VI. Vergleichbarkeitsanpassungen (Abs. 3 Satz 6)

1. Vorüberlegungen

... [6] Unterschiede zwischen den Verhältnissen der zum Vergleich herangezogenen Geschäftsvorfälle zwischen voneinander unabhängigen Dritten und den dem zu untersuchenden Geschäftsvorfall zugrunde liegenden Verhältnissen, die die Anwendung der Verrechnungspreismethode beeinflussen können, sind durch sachgerechte Anpassungen. ...

Rz. 876

^{[Autor/Stand]} Vergleichbarkeitsanpassungen im deutschen Steuerrecht. Innerhalb der gesetzlichen Regelungen nimmt § 1 Abs. 3 Satz 6 auf sog. Vergleichbarkeitsanpassungen Bezug. Nach § 1 Abs. 3 Satz 6 sind "Unterschiede zwischen den Verhältnissen der zum Vergleich herangezogenen Geschäftsvorfälle zwischen voneinander unabhängigen Dritten und dem zu untersuchenden Geschäftsvorfall zugrunde liegenden Verhältnissen, die die Anwendung der Verrechnungspreismethode beeinflussen können, durch sachgerechte Anpassungen zu beseitigen". Dies gilt nur, (i) sofern dies möglich ist und (ii), wenn dadurch die Vergleichbarkeit erhöht wird. Allerdings sind nicht jedwede Unterschiede anzupassen. Auch § 1 Abs. 3 Satz 6 fordert im Hinblick auf Vergleichbarkeitsanpassungen ebenso wie die Finanzverwaltung keine uneingeschränkte Vergleichbarkeit oder Identität. Vielmehr bedeutet vergleichbar sein, „dass keiner der Unterschiede (sofern vorhanden) zwischen den im Rahmen der Methode verglichenen Gegebenheiten die untersuchten Bedingungen beeinflussen kann, oder dass hinreichend genaue Anpassungen erfolgen können, um die Auswirkung dieser Unterschiede auszuschließen.^[2] Hierbei geht auch der Gesetzgeber davon aus, dass es sich "um eventuell zwischen den Geschäftsvorfällen bestehende erhebliche Unterschiede" handeln muss.^[3] Vor diesem Hintergrund ist der Normwortlaut des § 1 Abs. 3 Satz 6 zwar insofern hinreichend bestimmt, dass nur methodenspezifische und -relevante Unterschiede Gegenstand von Anpassungsrechnungen sein können, hinsichtlich des vor Anpassungsrechnungen bestehenden Ausmaßes der Unterschiede in den Vergleichbarkeitsfaktoren ist die gesetzliche Regelung allerdings unbestimmt. Hier hat der Gesetzgeber bezogen auf § 1 Abs. 3 Satz 5 jedoch die Zwecksetzung von Anpassungsrechnungen dahingehend klar zum Ausdruck gebracht, dass "Anpassungen, (...) zur Herstellung der Vergleichbarkeit erforderlich sein können, um eventuell zwischen den Geschäftsvorfällen bestehende erhebliche Unterschiede zu beseitigen."^[4] Für die Vornahme von Anpassungsrechnungen kommt es deshalb u.a. auf die "Wesentlichkeit des Unterschieds" an.^[5] Vergleichbarkeitsanpassungen sollen schließlich nur dann in Betracht gezogen werden, "wenn dadurch die Vergleichbarkeit erhöht wird" (§ 1 Abs. 3 Satz 6). Ausweislich der Gesetzesbegründung müssen Vergleichbarkeitsanpassungen die Verlässlichkeit der Ergebnisse erhöhen.^[6] Im Hinblick darauf, welche Vergleichbarkeitsanpassungen "sachgerecht" sind, wird man richtigerweise davon ausgehen müssen, dass sich diese Anforderungen auf die Vergleichbarkeit als solche und zudem bezogen auf eine konkrete Verrechnungspreismethode beziehen, nicht jedoch auf die Art und den Umfang konkreter Anpassungen. Die Verwendung von "sachgerecht" impliziert vielmehr einen gewissen Beurteilungsspielraum für eine bezogen auf den konkreten Einzelfall zu entscheidende Sachgerechtigkeit konkreter Anpassungsrechnungen.^[7] Weder die VWG VP noch die VWG 2020 enthalten bezogen auf Vergleichbarkeitsanpassungen weitergehende Konkretisierungen, sodass entsprechend der gesetzlichen Regelung, deren auf Tz. 3.47 OECD-Leitlinien gestützte Begründung sowie den Verweisen in Rz. 3.9 und 3.18 VWG VP^[8] die Grundsätze der OECD-Leitlinien anzuwenden sind.

Rz. 877

^{[Autor/Stand]} Vergleichbarkeitsanpassungen nach den OECD-Leitlinien. Die OECD-Leitlinien behandeln Anpassungen zur Herstellung der Vergleichbarkeit ausführlich in Tz. 3.47 ff.^[10] Daneben werden Vergleichbarkeitsanpassungen allgemein z.B. in Tz. 1.39, 1.40 und 1.126 OECD-Leitlinien angesprochen. So heißt es in Tz. 1.40 OECD-Leitlinien z.B.: "Wenn Unterschiede zwischen den zu vergleichenden Sachverhalten auftreten, welche den Vergleich wesentlich beeinflussen können, müssen soweit möglich Anpassungen vorgenommen werden, um die Zuverlässigkeit des Vergleichs zu verbessern".^[11] Im Hinblick auf die konkrete Durchführung von Vergleichbarkeitsanpassungen behandeln Tz. 1.130 OECD-Leitlinien Anpassungsrechnungen bei unterschiedlichen Marktbedingungen, Tz. 1.159 ff. OECD-Leitlinien Anpassungsrechnungen im Zusammenhang mit Standortvorteilen und anderen lokalen Marktbedingungen (vgl. Rz. 584 ff.), Tz. 1.152 ff. OECD-Leitlinien Anpassungsrechnungen bei (der Übernahme) einer qualifizierten und eingearbeiteten Belegschaft (vgl. Rz. 588 ff.), Tz. 1.177 ff. OECD-Leitlinien Anpassungsrechnungen bei Synergieeffekten (vgl. Rz. 592 ff.), Tz. 2.15 ff. Anpassungsrechnungen bei Anwendung der Preisvergleichsmethode, Tz. 2.29, Tz. 2.32, Tz. 2.34 und Tz. 2.41 Anpassungsrechnungen bei Anwendung der Wiederverkaufspreismethode, Tz. 2.47 ff. Anpassungsrechnungen bei Anwendung der Kostenaufschlagsmethode, ...