Frotscher/Drüen, GewStG § 28 Allgemeines / 3 Zerlegung nach Betriebsstätten (§ 28 Abs. 1 GewStG)

3.1 Allgemeines

Rz. 11

Voraussetzung für die Zerlegung ist nach § 28 Abs. 1 S. 1 GewStG, dass im Ez Betriebsstätten zur Ausübung des Gewerbes in mehreren Gemeinden unterhalten worden sind. Gleiches gilt nach § 28 Abs. 1 S. 2 GewStG, wenn sich im Ez eine Betriebsstätte über mehrere Gemeinden erstreckt hat oder von einer Gemeinde in eine andere Gemeinde verlegt worden ist. Die Zerlegung unterbleibt, wenn ein Unternehmen in einer Gemeinde tätig wird, ohne dort ganz oder teilweise eine Betriebsstätte zu unterhalten. Entstehen für eine Gemeinde, in der das Unternehmen keine Betriebsstätte unterhält, bedeutsame Lasten durch eine Betriebsstätte dieses Unternehmens in einer anderen Gemeinde, gilt mangels Betriebsstätte in der betroffenen Gemeinde Gleiches. § 33 GewStG erweitert den Kreis der berücksichtigungsfähigen Gemeinden nicht.

Rz. 12

Nur im Inland belegene Betriebsstätten (§ 2 Abs. 1 S. 3 GewStG) kommen für eine Zerlegung in Betracht, da nur deutsche Gemeinden steuerberechtigt sind. Ausländische Betriebsstätten scheiden für die Zerlegung des GewSt-Messbetrags aus. Der auf sie entfallende Teil des Gewerbeertrags wird nach § 9 Nr. 3 GewStG bereits bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlage ausgeschieden.

Rz. 13

Trotz Bestehens einer Betriebsstätte sind Gemeinden in bestimmten Fällen bei der Zerlegung nicht zu berücksichtigen. Dies gilt zum einen im Rahmen von § 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 bis 3 GewStG. Zum anderen scheiden bei einer Zerlegung auf der Grundlage von Arbeitslöhnen (§ 29 Abs. 1 Nr. 1 GewStG) grundsätzlich alle Betriebsstätten aus dem Zerlegungsverfahren aus, in denen keine Arbeitnehmer des Unternehmers beschäftigt werden.

3.2 Betriebsstätte zur Ausübung des Gewerbes

Rz. 14

Der Begriff der Betriebsstätte bestimmt sich nach § 12 AO.^[1] Betriebsstätte ist danach eine Geschäftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfläche, die von einer gewissen Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und über die der Stpfl. eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat.^[2] Es muss sich um eine örtlich feste Geschäftseinrichtung oder Anlage handeln. Nicht erforderlich sind besondere Räumlichkeiten oder Vorrichtungen. Allerdings muss das Unternehmen eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht über die Geschäftseinrichtung bzw. Anlage haben.^[3] Ergeben kann sich die Verfügungsmacht aus Eigentum, Miete bzw. Pacht, einem vergleichbaren Nutzungsrecht oder anderen Umständen. Von daher kann z. B. eine Betriebsstätte auch durch die Beauftragung einer Managementgesellschaft ohne Verfügungsrecht über deren Räumlichkeiten bei Identität der Leitungsorgane begründet werden.^[4] Nicht ausreichend ist die bloße Nutzungsmöglichkeit der Geschäftseinrichtung bzw. Anlage. Vielmehr muss dem Unternehmen mit der Überlassung eine Rechtsposition eingeräumt worden sein, die ihm gegen seinen Willen weder entzogen noch verändert werden kann.^[5] Auch ein Mitbenutzungsrecht an fremden Geschäftseinrichtungen begründet im Regelfall keine Betriebsstätte. Eine Ausnahme kann allenfalls dann in Betracht kommen, wenn das Mitbenutzungsrecht in einer Art und Weise gesichert ausgeübt werden kann, dass dadurch das Nutzungsrecht des Eigentümers deutlich eingeschränkt wird.^[6] Zwischen dem Betriebsstättenbegriff i. S. d. § 12 AO und dem i. S. d. § 28 Abs. 1 GewStG bestehen keine Unterschiede.^[7] Nicht identisch ist allerdings der Betriebsstättenbegriff i. S. d. § 12 AO mit dem i. S. d. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 EStG.^[8]

Rz. 15

Eine Anlage oder Geschäftseinrichtung kann gleichzeitig eine Betriebsstätte für 2 oder mehrere Gewerbebetriebe sein, wenn die Voraussetzungen für jeden Gewerbebetrieb bezogen auf seinen betrieblichen Bereich vorliegen. Dies ist z. B. dann der Fall, wenn mehrere Gewerbebetriebe ein gemeinsames Waren- oder Materiallager unterhalten, über das jeder Betrieb uneingeschränkt verfügen kann.^[9]

Rz. 16

Hat ein Unternehmen von einem anderen Unternehmen z. B. eine technische Anlage gemietet und stellt dieses Unternehmen den Mitarbeitern des anderen Unternehmens zwecks Wartungs- und Reparaturarbeiten unentgeltlich Aufenthalts- und Arbeitsräume zur Verfügung, bilden diese Räume eine Betriebsstätte des anderen Unternehmens, sofern dem anderen Unternehmen mit der Überlassung dieser Räume eine Rechtsposition eingeräumt wurde, die ihm nicht ohne Weiteres entzogen werden kann.^[10] Entsprechendes gilt auch für die auf Dauer angelegte unentgeltliche Zurverfügungstellung von verschließbaren Abstellräumen durch den Auftraggeber, damit der Auftragnehmer die unmittelbar zur Durchführung des Auftrags erforderlichen Maschinen, Geräte und Materialien sicher unterstellen, wegstellen oder verschließen kann.^[11] Letzteres kann z. B. in Betracht kommen bei der Beauftragung von Gebäudereinigungsunternehmen.^[12] Hinsichtlich der Frage, inwieweit einer Betriebsstätte, die lediglich dem Abstellen von Arbeitsmaterialien dient, Arbeitslöhne zuzuordnen sind, ist auf die Verhältnisse des Einzelfalls abzustellen. Dient die Betriebsstätte nur dem Abstellen von Arbeitsmaterialien und werden in ihr keine weiteren Tätig...