Frotscher/Drüen, GewStG § 28 Allgemeines / 4 Zerlegungsverbote (§ 28 Abs. 2 GewStG)

4.1 Allgemeines

Rz. 34

§ 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 bis 3 GewStG enthält Sonderregelungen für bestimmte Unternehmen und Anlagen, die den Kreis der bei der Zerlegung zu berücksichtigenden Gemeinden einschränken, um das Zerlegungsverfahren zu vereinfachen. Die Zerlegungsausschlüsse gelten nach § 28 Abs. 2 S. 2 GewStG nicht, wenn sonst keine Gemeinde hebeberechtigt wäre. Anwendung findet § 28 Abs. 2 GewStG auch im Rahmen von mehrgemeindlichen Betriebsstätten i. S. d. § 30 GewStG.^[1]

[1] FG Düsseldorf v. 19.1.2017, 14 K 2779/14 G, EFG 2017, 586; Baldauf, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 30 GewStG Rz. 1; a. A. Sarrazin, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 28 GewStG Rz. 29a.

4.2 Gleisanlagen von Verkehrsunternehmen (§ 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 GewStG)

Rz. 35

Von der Zerlegung ausgeschlossen sind Gemeinden, in denen Verkehrsunternehmen nur Gleisanlagen unterhalten. Unter einem Verkehrsunternehmen ist ein Unternehmen zu verstehen, das nach seinem Unternehmenszweck gewerbsmäßig Personen oder Güter befördert.^[1] Gleisanlagen einer Werksbahn für den innerbetrieblichen Verkehr fallen daher nicht unter § 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 GewStG. Gleiches gilt für Teststrecken.^[2] Des Weiteren müssen die Personen oder Güter in oder auf dafür konstruierten Waggons auf Gleisen befördern werden, wobei es – wie z. B. bei Schwebebahnen – ausreicht, wenn die Waggons an den Gleisen hängen. Es muss sich um Schienenfahrzeuge handeln. Busse mit Oberleitung genügen nicht. Zu den Gleisanlagen gehören nicht nur die Schienen, sondern auch Oberleitungen, Brücken und Sicherungssysteme, z. B. Signale und Schranken. Nach § 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 GewStG sind Gemeinden nur dann von der Zerlegung ausgeschlossen, wenn sich in ihrem Gemeindegebiet nur Gleisanlagen des Verkehrsunternehmens befinden. Der Zerlegungsausschluss gilt nicht, wenn das Verkehrsunternehmen in der Gemeinde neben den Gleisanlagen noch weitere Anlagen – z. B. Bahnhofs- oder Güterabfertigungsgebäude oder Reparaturwerkstätten – betreibt.

[1] BFH v. 26.7.1996, II R 68/93, BStBI Il 1996, 495.

[2] Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 28 GewStG Rz. 6.

4.3 Anlagen zur Weiterleitung fester, flüssiger oder gasförmiger Stoffe sowie elektrischer Energie (§ 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 GewStG)

Rz. 36

Gemeinden, in denen sich nur Anlagen zur Weiterleitung fester, flüssiger oder gasförmiger Stoffe sowie elektrischer Energie befinden, sind von der Zerlegung ausgeschlossen, sofern die genannten Stoffe bzw. die elektrische Energie in der Gemeinde nicht abgegeben werden. Zu diesen Anlagen gehören z. B. Gas- und Wasserleitungen, elektrische Leitungen, Fernwärmeleitungen, Abwasserleitungen, Förderbänder, Ölleitungen, Erdgasleitungen und Fernsprechleitungen. Hierbei macht es keinen Unterschied, ob die Leitungen unter- oder oberirdisch verlegt sind. Zu den Anlagen gehören z. B. auch Pumpwerke, Pumpstationen, Umspannwerke und Kompressorwerke, sofern sie lediglich dem Weitertransport der genannten Stoffe dienen.^[1] Keine derartigen Anlagen sind somit z. B. Anlagen zur Gewinnung von Energie oder Anlagen zur Umwandlung von Solar- oder Windenergie in elektrische Energie.^[2]

Rz. 37

§ 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 GewStG ist allerdings nicht anzuwenden, wenn das Unternehmen in der Gemeinde aus seiner Zuleitung feste, flüssige oder gasförmige Stoffe oder elektrische Energie abgibt. Dabei ist unter der Abgabe von Stoffen bzw. elektrischer Energie die Übernahme der genannten Güter aus der Anlage durch einen Dritten auf der Grundlage eines Veräußerungsgeschäfts zu verstehen.^[3] Hierbei ist es unschädlich, wenn das die Anlagen betreibende Unternehmen nicht selbst der Veräußerer ist, sondern lediglich für diesen den Transport und die Übergabe an den erwerbenden Dritten übernommen hat.^[4] Allerdings ist eine Gemeinde, auf deren Gebiet sich neben Ferngasleitungen – aufgrund der Entflechtung von Leitungsnetzen und Energievertrieb nach dem EnWG – des Netzbetreibers nur Gasausspeisestellen in die lokalen Netze der Regionalversorger befinden, nicht an der GewSt-Zerlegung des als Organträger des Netzbetreibers fungierenden Gaslieferanten über eine mehrgemeindliche Betriebsstätte des Netzbetreibers zu beteiligen, wenn diese Anlagen nicht der Gasabgabe aufgrund eines Veräußerungsgeschäfts, sondern nur dem Transport des Erdgases dienen.^[5]

[1] Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 28 GewStG Rz. 18; Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 28 GewStG Rz. 5; Sarrazin, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 28 GewStG Rz. 31.

[2] Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 28 GewStG Rz. 18.

[3] Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 28 GewStG Rz. 18.

[4] BFH v. 18.10.1967, I B 270/63, BStBl III 1968, 40.

[5] FG Düsseldorf v. 19.1.2017, 14 K 2779/14 G, EFG 2017, 586.

4.4 Unterirdische Anlagen von Bergbauunternehmen (§ 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 GewStG)

Rz. 38

Nach § 28 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 GewStG dürfen bei der Zerlegung der für Bergbauunternehmen festgesetzten GewSt-Messbeträge nur die Gemeinden berücksichtigt werden, in denen das Unternehmen im jeweiligen Ez oberirdische Anlagen unterhalten hat, sofern in diesen eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt wurde. Folglich werden Gemeinden, in denen Unternehmen nur Untertagebergbau betreiben oder zwar oberirdische Anlagen unterhalten, darin aber keine gewerbliche Tät...