Frotscher/Drüen, GewStG § 3 Befreiungen / 1.3 Rechtsfolgen

1.3.1 Allgemeines

Rz. 7

Die in § 3 GewStG aufgezählten Gewerbebetriebe sind unter den dort genannten Voraussetzungen von der GewSt befreit. Dies umfasst bei einer persönlichen Steuerbefreiung alle von dem Steuersubjekt erzielten Einkünfte. Bei einer sachlichen Steuerbefreiung werden nur bestimmte Einkünfte steuerfrei gestellt.

Rz. 8

Eine persönliche Steuerbefreiung bezieht sich stets nur auf das genannte GewSt-Subjekt. Sie ist nicht auf andere Stpfl. übertragbar.

1.3.2 Organschaft

Rz. 9

Im Rahmen einer Organschaft bezieht sich die Steuerbefreiung nur auf die Einkünfte der steuerbefreiten Körperschaft. Es erfolgt keine "Infizierung" der steuerfreien Einkünfte durch die steuerpflichtigen Einkünfte und umgekehrt. Gem. § 2 Abs. 2 S. 2 GewStG gilt die Organgesellschaft zwar als Betriebsstätte des Organträgers. Allerdings führt dies nach der Rechtsprechung des BFH nicht dazu, dass ein einheitlicher Gewerbebetrieb vorliegt.^[1] Trotz der Organschaft bleiben die einzelnen Gewerbebetriebe bestehen. Es sind jeweils für den Organträger und die Organgesellschaft Gewerbeerträge zu ermitteln (eingeschränkte Einheitstheorie).

Rz. 10

Sofern es sich bei der steuerbefreiten Körperschaft um eine Organgesellschaft handelt, schließt die Steuerbefreiung nicht aus, dass die Gesellschaft Organgesellschaft ist. Der BFH hat in seiner früheren Rechtsprechung die Eignung einer steuerbefreiten Körperschaft als Organgesellschaft wegen des Sinns und Zwecks der Organschaft verneint.^[2] Die Organschaft diene einer Verrechnung der Ergebnisse der Organgesellschaft und des Organträgers, um eine doppelte Besteuerung zu vermeiden. Diese Zielsetzung hat im Gesetz aber keinen Niederschlag gefunden. Sofern die gesetzlichen Voraussetzungen für eine Organschaft vorliegen, kann daher auch eine gewerbesteuerbefreite Körperschaft Organgesellschaft sein. Ob der BFH seine bisherige Rechtsprechung weiter vertritt, ist fraglich, da er diese Frage in der Folgezeit explizit offengelassen hat.^[3]

Rz. 11

Auch eine steuerbefreite Körperschaft kann daher Organgesellschaft sein. Die Steuerbefreiung ist nur auf der Ebene der Organgesellschaft anzuwenden. Nur die Einkünfte der Organgesellschaft sind steuerfrei. Diese Einkünfte werden aufgrund der Organschaft nicht bei der Organgesellschaft, sondern auf der Ebene des Organträgers erfasst. Die dem Organträger zugerechneten steuerfreien Einkünfte der Organgesellschaft bleiben auch dann steuerfrei, wenn der Organträger selbst gewerbesteuerpflichtig ist. Damit erfolgt auf der Ebene des Organträgers eine teilweise Steuerbefreiung, obwohl bei diesem Stpfl. die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nicht vorliegen.

Rz. 12

Die Einkünfte des Organträgers unterliegen nach den allgemeinen Voraussetzungen der GewSt-Pflicht. Die Zurechnung steuerfreier Einkünfte einer Organgesellschaft führt nicht dazu, dass die originär vom Organträger erzielten Einkünfte ebenfalls von der Steuerbefreiung erfasst werden, wenn die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung beim Organträger nicht vorliegen.^[4] Im Ergebnis sind die eigenen Einkünfte des Organträgers getrennt von den Einkünften der Organgesellschaften zu beurteilen. Ebenfalls keine Auswirkungen hat die Steuerfreiheit einer Organgesellschaft auf die GewSt-Pflicht anderer Organgesellschaften. Auch insoweit sind die einzelnen Organgesellschaften getrennt zu betrachten.^[5]

Rz. 13

Ist der Organträger von der GewSt befreit, so unterliegen nur die von ihm originär erzielten Einnahmen der Steuerbefreiung. Zwar werden dem Organträger die Gewinne der Organgesellschaften zugerechnet und auf der Ebene des Organträgers versteuert. Die zugerechneten Einkünfte der Organgesellschaften unterfallen allerdings nicht der GewSt-Befreiung des Organträgers.^[6] Dies gilt auch, wenn sich die Tätigkeiten der Organgesellschaft und des Organträgers gegenseitig ergänzen. Die Rechtsprechung zieht in Bezug auf die Steuerfreiheit gem. § 3 GewStG daher nicht die Folgen, die sich eigentlich aus den Regelungen über die Organschaft gem. § 2 Abs. 2 S. 2 GewStG ergeben.^[7] Gem. § 2 Abs. 2 S. 2 GewStG gelten Organgesellschaften als Betriebsstätten des Organträgers. Organgesellschaft und Organträger bilden daher nach dem Gesetzeswortlaut einen Betrieb. Setzt man diese Fiktion um, so müsste der Organkreis gewerbesteuerlich als ein Gewerbebetrieb anzusehen sein. Soweit es sich bei § 3 GewStG um eine persönliche Steuerbefreiung handelt, bezieht sie sich auf alle Einkünfte des jeweiligen Gewerbebetriebs. Eine Unterscheidung zwischen verschiedenen Betriebsstätten eines Gewerbebetriebs ist insoweit nicht möglich. Es unterliegen alle Betriebsstätten des steuerbefreiten Gewerbebetriebs der Steuerbefreiung gem. § 3 GewStG. Daher müsste, wenn die Betriebsstättenfiktion innerhalb des Organkreises konsequent umgesetzt wird, eine Steuerbefreiung auf der Ebene des Organträgers auch auf alle Betriebsstätten des Organträgers und damit auf alle Organgesellschaften anzuwenden sein. Die Rechtsprechung sieht Organgesellschaften aber trotz der Betriebsstättenfiktion in § 2 Abs. 2 S. 2 GewS...