Frotscher/Drüen, GewStG § 8 Hinzurechnungen / 7.3 Bewegliche Wirtschaftsgüter

Rz. 179

§ 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG erfasst Entgelte für die Benutzung fremder beweglicher Anlagegüter in Form von Miet- und Pachtzinsen oder Leasingraten. Es kann sich um Maschinen, Transportmittel, Gegenstände der Büroeinrichtung, ähnliche betriebliche Vorrichtungen und Anlagen handeln. Die Gegenstände dürfen nicht in Grundbesitz bestehen. Sie müssen als Anlagevermögen im Betrieb des Betriebsinhabers genutzt werden, aber einem anderen als dem Betriebsinhaber gehören. Immaterielle Wirtschaftsgüter zählen nicht zu den beweglichen Wirtschaftsgütern. Gleichgültig ist, ob sich die betreffenden Wirtschaftsgüter im In- oder Ausland befinden. Gleiches gilt für den Vertragspartner des Gewerbetreibenden.

Rz. 180

Unter beweglichen Wirtschaftsgütern sind materielle – also körperliche – Wirtschaftsgüter zu verstehen, die nach den Kriterien des bürgerlichen Rechts – maßgebend ist § 90 BGB – und des Bewertungsrechts – maßgebend sind die §§ 1, 68 BewG – keine unbeweglichen Wirtschaftsgüter darstellen.^[1] Immaterielle Wirtschaftsgüter, insbesondere also Rechte, gehören nicht hierzu. Damit rechnen zu den beweglichen Wirtschaftsgütern alle Sachen, die nicht unbebaute oder bebaute Grundstücke bzw. Grundstücksbestandteile oder Grundstücken gleichgestellt sind. Wie Sachen zu behandeln sind nach § 90a S. 2 BGB auch Tiere.

Rz. 181

Scheinbestandteile stellen nach § 95 BGB keine Bestandteile des Grundstücks dar. Sie sind als bewegliche Wirtschaftsgüter anzusehen. Des Weiteren gehören Scheinbestandteile auch nicht als Zubehör zum unbeweglichen Vermögen.

Rz. 182

Bewegliche Wirtschaftsgüter sind auch Schiffe und Flugzeuge.^[2] Sie gehören nicht zum unbeweglichen Vermögen. Nach § 68 Abs. 1 BewG zählen zum Grundvermögen nur der Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör, das Erbbaurecht sowie das Wohneigentum, das Teileigentum, das Wohnungserbbaurecht und das Teilerbbaurecht nach dem WEG. Dies gilt auch dann, wenn Schiffe bzw. Flugzeuge im Schiffsregister bzw. in der Luftfahrzeugrolle eingetragen sind. § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG greift insoweit nicht.^[3]

Rz. 183

Ebenfalls zu den beweglichen Wirtschaftsgütern gehören Betriebsvorrichtungen. Dies gilt selbst dann, wenn sie wesentliche Bestandteile des Grundstücks sind oder zum Zubehör des Grundstücks zählen. Betriebsvorrichtungen sind nach § 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören. Nicht zu den Betriebsvorrichtungen gehören Gebäude.^[4] Darunter sind Bauwerke zu verstehen, die durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse gewähren, den nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen gestatten, fest mit dem Grund und Boden verbunden, von einiger Beständigkeit und standfest sind.^[5] Außerdem muss das Gewerbe unmittelbar durch die Betriebsvorrichtung betrieben werden.^[6] Zu den Betriebsvorrichtungen^[7] gehören z. B. Alarmanlagen^[8], Brandmeldeanlagen^[9], Baustellencontainer^[10], Fettabscheider^[11], Heizstationen^[12], Klimaanlagen^[13], Lastenaufzüge^[14], Rohrleitungen^[15] und Satellitenempfangsanlagen.^[16]

Rz. 184

Bei Verträgen zur Ausbeute von Bodenschätzen wird steuerlich nicht das Grundstück, aber auch nicht der Bodenschatz als solcher verpachtet, sondern die besondere Befugnis zur Ausbeutung des Bodenschatzes.^[17] Da es sich somit steuerlich um eine Rechtsüberlassung handelt, fallen derartige Pachtverträge unter § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG.^[18] Betrifft der Pachtvertrag sowohl den Grund und Boden als auch das Ausbeuterecht, sind die Pachtzinsen wegen der unterschiedlichen Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG aufzuteilen.^[19] Ein Kaufvertrag liegt dagegen vor, wenn die Ausbeute von Bodenschätzen die einmalige Lieferung einer fest begrenzten Menge beinhaltet.^[20]

Rz. 185

Im Hinblick auf die unterschiedlichen Hinzurechnungsanteile muss bei Entgelten für die Nutzungsüberlassung abgegrenzt werden zwischen der Nutzungsüberlassung beweglicher, unbeweglicher und immaterieller Wirtschaftsgüter. Bei Entgelten für die Nutzungsüberlassung beweglicher Wirtschaftsgüter gilt § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG mit einem Hinzurechnungsanteil von 5 % bzw. 2,5 %. Dagegen beträgt der Hinzurechnungsanteil bei Entgelten für die Nutzungsüberlassung unbeweglicher Wirtschaftsgüter nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 12,5 %. Werden immaterielle Wirtschaftsgüter entgeltlich zu Nutzung überlassen, gilt, sofern es sich dabei um die Überlassung von Rechten handelt, § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG und damit ein Hinzurechnungsanteil von 6,25 %. Entgelte für die Überlassung sonstiger immaterieller Wirtschaftsgüter – z. B. Know-how oder Firmenwert – werden nicht hinzugerechnet.^[21]

[1] Sarrazin, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG Rz. 10; R 7.1 Abs. 2 EStR 2012; a. A. Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG Rz. 15.

[2] Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 2.7.2012, BStBl I 2012, 654, Rz. 31.

[3] Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragst...