Frotscher/Drüen, GewStG § 8 Hinzurechnungen / 8.3.2 Miet- und Pachtzinsen

Rz. 238

Die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG setzt voraus, dass das unbewegliche Anlagegut aufgrund von Miet-, Pacht- oder Leasingverträgen genutzt wird. Dabei beschränkt sich die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG nicht auf die Fälle, in denen der Mieter oder Pächter die überlassenen Immobilien als Endmieter unmittelbar selbst nutzt oder nutzen könnte. Es werden auch Sachverhalte erfasst, bei denen das Grundstück oder Gebäude gemietet und ganz oder teilweise durch Weitervermietung oder -verpachtung genutzt wird.^[1] Ein Wirtschaftsgut wird für den Betrieb des Mieters oder Pächters nicht nur dann benutzt, wenn es in dessen Betrieb genutzt wird, sondern auch dann, wenn es aus betrieblichen Gründen im Wege der Weitervermietung einem Dritten zur Nutzung überlassen wird. Mietet z.B eine Organgesellschaft fremde, im Eigentum Dritter stehende Wohnimmobilien, um diese weiterzuvermieten, sind die Mietzinszahlungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnen.^[2] Der Umstand, dass die Organgesellschaft die gemieteten Immobilien nicht für die eigene Leistungserstellung nutzt, sondern Dritten im Wege der Weitervermietung zur Verfügung stellt, steht dem nicht entgegen. Dies entspricht auch der Auffassung des BFH.^[3] Die gegen dessen Entscheidung eingelegte Verfassungsbeschwerde wurde nicht zur Entscheidung angenommen.^[4] Allerdings sind gewerbliche Zwischenvermieter aufgrund der Besonderheiten ihrer Tätigkeit nach Auffassung des FG Berlin-Brandenburg^[5] von der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG regelmäßig derart betroffen, dass bei ihnen unabhängig vom Vorliegen besonderer persönlicher Billigkeitsgründe eine sachliche Unbilligkeit anzunehmen ist, die Billigkeitsmaßnahmen erfordert. Dieser Ansicht ist der BFH^[6] zu Recht nicht gefolgt. Die Besteuerungsfolgen, die aus der Hinzurechnung von Mieten und Pachten in diesen Fällen resultieren, entsprechen im Regelfall den gesetzgeberischen Wertungen (Rz. 193). Da der Gesetzgeber diese Folgen bewusst in Kauf genommen hat, kann eine Billigkeitsmaßnahme aus Gründen sachlicher Härte nur dann in Betracht kommen, wenn die aufgrund der Hinzurechnungen anfallende GewSt den Betroffenen im Einzelfall übermäßig belastet und seine Vermögensverhältnisse grundlegend beeinträchtigt (Rz. 20).

Rz. 239

Die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG kommt auch bei häufigen und wechselnden Anmietungen in Betracht. Die Kurzfristigkeit der Anmietung einer Immobilie oder ein häufiger Wechsel angemieteter Immobilien und deren unterschiedliche Größe und Nutzbarkeit sind für die Annahme fiktiven Anlagevermögens beim Mieter grundsätzlich irrelevant.^[7] Der Zuordnung zum Anlagevermögen bei einem gedachten Erwerb der gemieteten Immobilien steht nicht entgegen, dass diese möglicherweise nur wenige Tage im Jahr genutzt werden. Entscheidend für die Zuordnung zum Anlagevermögen ist nicht die Dauer der tatsächlichen Nutzung, sondern die Tatsache, dass das entsprechende Wirtschaftsgut ständig für den Gebrauch im Betrieb vorgehalten werden muss.^[8] Für die Frage, welche Miet- und Pachtzinsen vom Anwendungsbereich des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG ausgenommen werden können, ist die Bedeutung des gemieteten Wirtschaftsguts für die Verwirklichung des Unternehmenszwecks entscheidend. Vor diesem Hintergrund scheidet eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG aus, wenn die kurzfristige Anmietung dem Unternehmen regelmäßig nur zeitlich begrenzt und lediglich mittelbar dient. Anders verhält sich dies, wenn die kurzfristige Anmietung dauerhaft und zur unmittelbaren Verwirklichung des Unternehmenszwecks erforderlich ist.

Rz. 240

Bei der Beurteilung der Frage, ob fiktives Anlagevermögen vorliegt, muss auch der Geschäftsgegenstand des Unternehmens berücksichtigt werden. Mietet z. B. ein Unternehmen, dessen Geschäftszweck in der Herstellung, dem Vertrieb und der Montage von Bauelementen aller Art besteht, nur gelegentlich Messestandflächen zu Werbezwecken an, über die alle drei Jahre jeweils neu entschieden wird, stellen die entsprechende Miet- bzw. Pachtzinsen keine Entgelte i. S. d. § 8 Nr. 1 Buchst. d bzw. e GewStG dar. Die angemietete Fläche gehören nicht zum fiktiven Anlagevermögen, da es der Gegenstand des Unternehmens nicht erfordert, ein derartiges Wirtschaftsgut ständig für den Gebrauch im Betrieb vorzuhalten. Der Geschäftszweck erforderte es nicht, an Messen teilzunehmen.^[9] Gleiches gilt für Aufwendungen für die Überlassung von Messeständen, wenn die Messestände von einem produzierenden Unternehmen angemietet werden, welches die Messestände nicht ständig für den Gebrauch im Unternehmen hätte vorhalten müssen. Davon ist auszugehen, wenn insgesamt nur an 10 Tagen eines Jahres an Fachmessen teilgenommen wird.^[10] Gehört dagegen die Vermarktung selbst hergestellter Produkte zum Geschäftsgegenstand des Unternehmens, die insbesondere auch über entsprechende Messeveranstaltungen erfolgt, sind die angemieteten Messestände dem fiktiven Anlagevermögen zuzurech...