Frotscher/Drüen, GewStG § 9 Kürzungen / 3.3.7.3 Sondervergütungen an Mitunternehmer (§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a GewStG)

Rz. 90

Ausgeschlossen ist die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a S. 1 GewStG auch, soweit der Gewerbeertrag Vergütungen i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 EStG enthält, die der Gesellschafter von der Personengesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Personengesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern, mit Ausnahme der Überlassung von Grundbesitz, bezogen hat. Geltung hat dies nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a S. 2 GewStG auch für Sondervergütungen, die vor dem 19.6.2008 erstmals vereinbart worden sind, sofern die Vereinbarung nach diesem Zeitpunkt wesentlich geändert wird. Bei § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a GewStG handelt es sich um eine typisierende Regelung, die bereits ihrem Wortlaut nach einer einschränkenden Auslegung nicht zugänglich ist.^[1]

Rz. 91

Die Regelung soll Gestaltungen im Zusammenhang mit der erweiterten Kürzung bei Grundstückspersonengesellschaften verhindern, durch die Erträge, die die Personengesellschaft gewerbesteuerpflichtigen Dritten für erbrachte Leistungen zahlt, in den Kürzungsumfang einbezogen werden, weil der Dritte Gesellschafter der Personengesellschaft ist. Hierzu wird die erweiterte Kürzung auf der Ebene der grundbesitzverwaltenden Personengesellschaft in Bezug auf Sondervergütungen der Gesellschafter dahingehend eingeschränkt, dass nur die Sondervergütungen in die erweiterte Kürzung einbezogen werden, die auf die Überlassung von Grundbesitz an die Personengesellschaft entfallen, die also die Kerntätigkeit der Personengesellschaft umfassen. Soweit der Mitunternehmer der Personengesellschaft Darlehen überlässt oder ihr gegenüber andere Leistungen – z. B. Beratungsleistungen – erbringt, wird die erweiterte Kürzung ausgeschlossen. Geltung hat dies auch insoweit, als die von der erweiterten Kürzung ausgeschlossenen Sondervergütungen Leistungen der Gesellschafter betreffen, die im Zusammenhang mit der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes der Gesellschaft stehen. Unberührt von § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a S. 1 GewStG bleibt beim Vergütungsempfänger die Kürzung nach § 9 Nr. 2 GewStG.

Rz. 91a

§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a S. 1 GewStG betrifft auch den Teil der von der erweiterten Kürzung ausgeschlossenen Sondervergütungen, der auf den nicht der erweiterten Kürzung unterliegenden Teil des Gewerbeertrags entfällt. Dies widerspricht zwar dem Sinn und Zweck von § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a S. 1 GewStG. Aufgrund des eindeutigen Wortlauts der Vorschrift kommt aber eine einschränkende Auslegung nicht in Betracht.^[2] Nicht anzuwenden ist § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a S. 1 GewStG aber, wenn der Gesellschafter mit den empfangenen Vergütungen nicht der GewSt unterliegt und die Kürzung nach § 9 Nr. 2 GewStG nicht in Anspruch nehmen kann.^[3] Insoweit gelten die vom BFH^[4] zu § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG entwickelten Grundsätze entsprechend.

Rz. 91b

Anzuwenden ist § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a S. 1 GewStG auf Sondervergütungen, die nach dem 18.6.2008 erstmals vereinbart worden sind. Geltung hat § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1a S. 1 GewStG nach S. 2 auch für Sondervergütungen, die vor dem 19.6.2008 erstmals vereinbart worden sind, wenn die Vereinbarung nach diesem Zeitpunkt wesentlich geändert wird. Von einer wesentlichen Änderung ist auszugehen, wenn sie wirtschaftlich einer neuen Vereinbarung gleichkommt.^[5] Hierzu gehört auch die Vereinbarung über die Beteiligung eines bis dahin nicht beteiligten Vergütungsempfängers.^[6] Keine wesentliche Änderung liegt vor bei bloßen Ergänzungen oder Konkretisierungen einer schon vor dem Stichtag mit Bindungswillen geschlossenen Vereinbarung.^[7]

[1] Hessisches FG v. 29.5.2019, 8 K 291/18, EFG 2019, 1695.

[2] Gosch, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 9 GewStG Rz. 109c; FG Düsseldorf v. 3.9.2020, 9 K 3300/18 G, F, EFG 2020, 1692, AZ beim BFH IV R 25/20; FG Köln v. 25.3.2020, 12 K 1954/18, EFG 2021, 78, AZ beim BFH IV R 11/20; Hessisches FG v. 29.5.2019, 8 K 291/18, EFG 2019, 1695; a. A. Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 34.

[3] Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 34; a. A. Gosch, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 9 GewStG Rz. 109c; vgl. FG Düsseldorf v. 3.9.2020, 9 K 3300/18 G, F, EFG 2020, 1692, AZ beim BFH IV R 25/20; FG Köln v. 25.3.2020, 12 K 1954/18, EFG 2021, 783, AZ beim BFH IV R 11/20.

[4] BFH v. 26.6.2007, IV R 9/05, BStBl II 2007, 893, BFH/NV 2007, 2197.

[5] Hessisches FG v. 29.5.2019, 8 K 291/18, EFG 2019, 1695.

[6] Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 34; vgl. Hessisches FG v. 29.5.2019, 8 K 291/18, EFG 2019, 1695.

[7] Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 34.