Frotscher/Drüen, GewStG § 9 Kürzungen / 7 Kürzung nach § 9 Nr. 3 GewStG

7.1 Allgemeines

Rz. 155

Die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen ist nach § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG zu kürzen um den Teil des Gewerbeertrags eines inl. Unternehmens, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte dieses Unternehmens entfällt. Keine Geltung hat dies für Einkünfte i. S. d. § 7 S. 7, 8 GewStG. Bei Unternehmen, die ausschließlich den Betrieb von eigenen oder gecharterten Handelsschiffen im internationalen Verkehr zum Gegenstand haben, gelten nach § 9 Nr. 3 S. 2 GewStG 80 % des Gewerbeertrags als auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfallend. Ist der Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dagegen nicht ausschließlich Gegenstand des Betriebs, gelten nach § 9 Nr. 3 S. 3 GewStG 80 % des Teils des Gewerbeertrags, der auf den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr entfällt, als auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfallend, wobei in diesem Fall Voraussetzung ist, dass dieser Teil des Gewerbeertrags gesondert ermittelt wird. Handelsschiffe werden nach § 9 Nr. 3 S. 4 GewStG im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Handelsschiffe im Wirtschaftsjahr überwiegend zur Beförderung von Personen und Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der freien See eingesetzt werden. Nach § 9 Nr. 3 S. 5 GewStG gilt für die Anwendung der S. 2 – 4 § 5a Abs. 2 S. 2 EStG entsprechend.

Rz. 156

§ 9 Nr. 3 S. 1 GewStG hat klarstellende Bedeutung.^[1] Bereits aus § 2 Abs. 1 S. 1, 3 GewStG ergibt sich, dass ein Gewerbebetrieb nur insoweit der GewSt unterliegt, als er im Inland betrieben wird. Trotzdem ist § 9 Nr. 3 GewStG aus systematischen Gründen erforderlich, da § 7 S. 1 GewStG durch die Bezugnahme auf die einkommen- und körperschaftsteuerliche Gewinnermittlung vor dem Hintergrund des im Rahmen der ESt und KSt geltenden Welteinkommensprinzips auch die Gewinne und Verluste ausl. Betriebsstätten erfasst und damit aus der Sicht der GewSt zu weit geht. Daher verfolgt § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG den Zweck, den Teil des Gewerbeertrags aus der GewSt auszuscheiden, der auf den nicht im Inland gelegenen Teil des Gewerbebetriebs entfällt. Demgegenüber kommt § 9 Nr. 3 S. 2 – 5 GewStG eine konstitutiv eigenständige Bedeutung zu. Entgegen der Gesetzesbegründung^[2], wonach eine systemwidrige Belastung inl. Schifffahrtsunternehmen beseitigt werden sollte, führt die Regelung zu einer gewerbesteuerlich systemwidrigen Teilbefreiung und damit zu einer Subventionierung von Schifffahrtsunternehmen.^[3]

Rz. 157

§ 9 Nr. 3 GewStG war bereits im GewStG v. 1.12.1936^[4] enthalten. Seit dem GewStG i. d. F. der Bekanntmachung v. 15.10.2002^[5] erfolgten folgende Änderungen:

• Durch Gesetz v. 13.12.2006^[6] wurden S. 2, 3 geändert. Die Änderungen waren lediglich redaktioneller Natur.

• Durch Gesetz v. 20.12.2016^[7] ist S. 1 dahingehend ergänzt worden, dass die Kürzung nach § 9 Nr. 3 GewStG nicht für Einkünfte i. S. d. § 7 S. 8 GewStG gilt. Des Weiteren wurde in S. 1 klargestellt, dass es auf die ausl. Betriebsstätte des Unternehmens des Stpfl. ankommt. Die Änderungen gelten jeweils ab dem Ez 2017.

• Durch Gesetz v. 25.6.2021^[8] wurde § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG um den Verweis auf § 7 S. 7 GewStG mit Wirkung ab dem Ez 2021 ergänzt.

Rz. 158

Das Verhältnis von § 9 Nr. 3 GewStG zu anderen Vorschriften stellt sich wie folgt dar:

• § 9 Nr. 3 GewStG ergänzt § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG.^[9] Letztere Vorschrift beinhaltet das gewerbesteuerliche Territorialitätsprinzip.
• Nach § 7 S. 3 GewStG gelten der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn einschließlich der Hinzurechnungen nach § 5a Abs. 4, 4a EStG als Gewerbeertrag nach S. 1. Der entsprechend ermittelte Gewinn wird damit ohne Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und Kürzungen nach § 9 GewStG als Gewerbeertrag der GewSt zugrunde gelegt.
• Grundsätzlich vorrangig gegenüber § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG sind die Regelungen in § 7 S. 7, 8 GewStG. Gleiches gilt auch für § 9 Nr. 2 GewStG^[10] und § 9 Nr. 3 S. 2, 3 GewStG.
• Besteht mit dem ausl. Staat ein DBA mit Freistellungsmethode, sind die Einkünfte der ausl. Betriebsstätte aus dem einkommen- bzw. körperschaftsteuerlichen Gewinn i. S. d. § 7 S. 1 GewStG ausgenommen. § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG entfaltet insoweit keine eigenständige Bedeutung. Anders ist dies in den Fällen, in denen mit dem ausl. Staat kein DBA besteht oder das DBA zu keiner oder nur zu einer eingeschränkten Freistellung führt. In diesen Fällen findet § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG Anwendung. Durch Regelungen in DBA können ausl. Betriebsstätten nicht entgegen dem jeweiligen innerstaatlichen Recht in die GewSt-Pflicht einbezogen werden.^[11] Möglich ist es aber, in DBA zusätzliche Ausnahmen von der GewSt-Pflicht vorzusehen.^[12]

Rz. 158a

Unionsrechtliche Bedenken gegen § 9 Nr. 3 GewStG bestehen grundsätzlich nicht.^[13] § 9 Nr. 3 GewStG beschränkt die gewerbesteuerliche Belastung auf reine Inlandsfälle (Territorialitätsprinzip). Allerdings können unionsrechtliche Regelungen – Geltung hat dies in erster Linie...