Frotscher/Drüen, KStG § 13 Beginn und Erlöschen einer St ... / 5 Besonderheiten bei bestimmten gemeinnützigen Körperschaften (Abs. 4)

5.1 Allgemeines

Rz. 46

§ 13 Abs. 4 KStG enthält eine Sonderregelung für Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der KSt befreit sind. Die Regelung gilt für Körperschaften, die die in § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG genannten steuerbegünstigten mildtätigen, kirchlichen, religiösen oder wissenschaftlichen sowie als besonders förderungswürdig anerkannten gemeinnützigen Zwecke verfolgen.^[1]

Rz. 46a

Diese genannten Einrichtungen haben in der bei Eintritt der Steuerbefreiung zu erstellenden Schlussbilanz die Wirtschaftsgüter abweichend von Abs. 3 nicht mit dem Teilwert, sondern mit dem Buchwert anzusetzen. Hierdurch wird auf die Aufdeckung der stillen Reserven und auf die Schlussbesteuerung des "Entstrickungsgewinns" verzichtet. Die Ausnahmeregelung entspricht § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 4 EStG. Danach kann ein steuerpflichtiger Unternehmer, der seinem Betrieb ein Wirtschaftsgut entnimmt, um es unentgeltlich einer förderungswürdigen Einrichtungen zu übertragen, die Entnahme ebenfalls mit dem Buchwert statt mit dem Teilwert ansetzen.

Rz. 46b

Die Vorschrift gilt nur, soweit die Wirtschaftsgüter der Förderung der steuerbegünstigten Zwecke dienen.^[2] Für Wirtschaftsgüter, die bei der steuerbefreiten Körperschaft einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb bilden, gilt Abs. 5.

Rz. 47

Die Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG können nach § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG auch beschränkt steuerpflichtige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen nach dem Recht eines EU- oder EWR-Staats geltend machen, wenn die Körperschaft in diesen Staaten ihren Sitz und ihre Geschäftsleitung hat und mit dem Staat ein Amtshilfeabkommen besteht (Rz. 8).

Rz. 47a

Abs. 4 gilt auch für diese beschränkt steuerpflichtigen Körperschaften. Naturgemäß hat die Vorschrift nur insoweit Auswirkungen, als Vermögen dieser Körperschaft im Inland belegen ist. Dieses Vermögen kann weiterhin mit den nach deutschen Vorschriften ermittelten Buchwerten angesetzt werden, sodass sich keine Gewinnrealisierung ergibt.

[1] § 9 KStG Rz. 21ff.

[2] Ebenso Martini, in Mössner/Oellerich/Valta, KStG, 5. Aufl. 2021, § 13 KStG Rz. 133.

5.2 Beginn der Steuerbefreiung (Abs. 4 S. 1)

Rz. 48

Die Ausnahmeregelung für die in Abs. 4 genannten förderungswürdigen Einrichtungen erstreckt sich nur auf die Bewertung der bei der Aufstellung der Schlussbilanz i. S. d. Abs. 1 erfassten Wirtschaftsgüter. Diese Wirtschaftsgüter sind abweichend von Abs. 3 nicht mit dem Teilwert, sondern mit dem Buchwert, d. h. mit dem Wert anzusetzen, mit dem Wirtschaftsgüter nach allgemeinen steuerlichen Vorschriften anzusetzen sind. Auf die Schlussbesteuerung des Entstrickungsgewinns wird damit verzichtet (Rz. 46).

Rz. 49

Dagegen hat die Ausnahmeregelung nicht zur Folge, dass die Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse bei Beginn der Steuerbefreiung von der Erstellung einer Schlussbilanz i. S. d. Abs. 1 befreit wird.^[1] Die Schlussbilanz muss aufgestellt werden, um die laufenden steuerpflichtigen Gewinne von den steuerfreien Gewinnen abzugrenzen.

Rz. 50

Eine Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG setzt nach § 60 Abs. 2 AO voraus, dass die satzungsmäßigen und tatsächlichen Voraussetzungen für die Steuerbefreiung für den ganzen Vz, d. h. für das ganze Kj. vorliegen müssen. Eine Befreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG kann mithin immer nur zu Beginn eines Kalenderjahrs wirksam werden. Hat die Körperschaft vor Eintritt der Steuerbefreiung ihren Gewinn durch Vermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermittelt und stimmte ihr Wirtschaftsjahr mit dem Kj. überein, erübrigt sich die Erstellung einer besonderen Schlussbilanz i. S. d. Abs. 1. Die letzte laufende Bilanz ist auf den Stichtag erstellt, auf den auch die Schlussbilanz i. S. d. Abs. 1 zu erstellen wäre; sie enthält die Wertansätze, die nach Abs. 4 in der Schlussbilanz i. S. d. Abs. 1 auszuweisen wären.

Rz. 50a

Das Buchwertprivileg gilt nur für solche Wirtschaftsgüter, die der Förderung steuerbegünstigter Zwecke i. S. d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG dienen. Dies betrifft alle steuerbegünstigten Zwecke i. S. d. §§ 52–54 AO. Die frühere Einschränkung auf Wirtschaftsgüter, die mildtätigen, kirchlichen, religiösen und wissenschaftlichen sowie als besonders förderungswürdig anerkannten gemeinnützigen Zwecken dienen, ist damit entfallen. Erfasst werden auch diejenigen steuerbegünstigten Zwecke, für die nur ein Spendenabzug möglich, der Abzug der Mitgliedsbeiträge nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 S. 8 KStG aber ausgeschlossen ist. Begünstigt sind alle Wirtschaftsgüter, die zu dem steuerbegünstigten Bereich gehören. Damit werden auch der Vermögensverwaltung dienende Wirtschaftsgüter erfasst, weil diese zu dem steuerbefreiten Bereich gehören.^[2] Werden Wirtschaftsgüter nur teilweise für steuerbegünstigte Zwecke verwendet, können diese gemischt genutzten Wirtschaftsgüter, entsprechend den Grundsätzen zu gemischten Aufwendungen^[3], anteilig unter § 13 Abs. 4 KStG fallen.^[4]

Rz. 51

Hat die Körperschaft vor Beginn der Steuerbefreiung ihren Gewinn zwar durch Vermögensvergleich ...