Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 3.1.3.3 Zusammenrechnung der Beteiligungen

Rz. 259

Die Frage nach der Zusammenrechnung von Beteiligungen geht dahin, ob es für die finanzielle Eingliederung genügt, wenn eine mittelbare und eine unmittelbare Beteiligung oder zwei oder mehr mittelbare Beteiligungen, die jede für sich nicht die Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft vermitteln, durch Zusammenrechnung der Obergesellschaft die Mehrheit der Stimmrechte verschaffen.

Rz. 260

Nicht zu einer für die Organschaft maßgebenden Zusammenrechnung von unmittelbarer und mittelbarer Beteiligung kommt es, wenn die unmittelbare Beteiligung allein bereits die Mehrheit der Stimmrechte verschafft. Bis Vz 2021 hatte die Zusammenrechnung der Beteiligungen auch in diesem Fall Bedeutung für die Bildung der organschaftlichen Ausgleichsposten in der Bilanz des Organträgers, da sie nur in Höhe der Beteiligung an der Organgesellschaft gebildet werden konnten. Für diesen Zweck waren unmittelbare und mittelbare Beteiligung zusammenzurechnen, sodass der Ausgleichsposten in Höhe der Gesamtbeteiligung zu bilden war. Aufgrund der Einführung der Einlagelösung (Rz. 912a) werden Einlagen und Einlagenrückgewähr aufgrund von Minder- und Mehrabführungen, die nach dem 31.12.2021 erfolgen, dem Organträger in voller Höhe, nicht nur anteilig in Höhe seiner unmittelbaren und/oder mittelbaren Beteiligung zugerechnet. Bestehende nur anteilig gebildete Ausgleichsposten werden nach § 34 Abs. 6e S. 9ff. auf 100 % "heraufgeschleust". Die Zusammenrechnung von unmittelbare und mittelbarer Beteiligung in Fällen, in denen bereits die unmittelbare Beteiligung die Mehrheit der Stimmrechte verschafft, hat daher für die Organschaft keine Bedeutung mehr. Das gilt jedoch nicht, wenn die mittelbare Beteiligung die Mehrheit der Stimmrechte verschafft und daneben auch eine unmittelbare Beteiligung besteht. Dann handelt es sich zwar nur um eine mittelbare Organschaft. Die Frage der Höhe der unmittelbaren und der mittelbaren Beteiligung ist aber bedeutsam für die Höhe der Buchwertänderungen der Beteiligungen an den beteiligten Gesellschaften aufgrund der Einlagen und Einlagenrückgewähr.^[1]

Rz. 261

Bis 2000 war eine Zusammenrechnung einer mittelbaren Beteiligung mit anderen mittelbaren Beteiligungen oder mit unmittelbaren Beteiligungen nicht zulässig. Ab Vz 2001 bestimmt § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 2 KStG, dass mittelbare Beteiligungen bei der Beurteilung der finanziellen Eingliederung zu berücksichtigen sind, wenn die Beteiligung an jeder der vermittelnden Gesellschaften die Mehrheit der Stimmrechte gewährt. Die Mehrheit braucht nur an den die mittelbare Beteiligung an der Organgesellschaft vermittelnden Gesellschaften zu bestehen, nicht aber im Verhältnis zwischen der letzten vermittelnden Gesellschaft und der Organgesellschaft. Ist dies der Fall, vermittelt die mittelbare Beteiligung allein nicht die Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft. Da diese mittelbare Beteiligung aber trotzdem bei der finanziellen Eingliederung "zu berücksichtigen" ist, folgt daraus, dass sie mit anderen Beteiligungen, die diese Voraussetzung ebenfalls erfüllen, zusammengerechnet werden kann. Es können also für die finanzielle Eingliederung mehrere mittelbare Beteiligungen sowie mittelbare und unmittelbare Beteiligungen zusammengerechnet werden. Berücksichtigt werden können dabei allerdings nur solche mittelbare Beteiligungen, bei denen die Beteiligung an jeder der vermittelnden Gesellschaften die Mehrheit der Stimmrechte gewährt.

Rz. 262

Es ergeben sich danach die folgenden Organschaftsmöglichkeiten.^[2]

Praxis-Beispiel

In diesem Beispiel verfügt der Organträger unmittelbar über 40 %, mittelbar über weitere 20 %, zusammen also über 60 % und damit die Mehrheit der Stimmrechte. Es ist nur erforderlich, dass bei einer mittelbaren Beteiligung die Mehrheit der Stimmrechte an der vermittelnden Gesellschaft (T) besteht. Nicht erforderlich ist, dass T an OG mit der Mehrheit der Stimmrechte beteiligt ist. OT kann nämlich durch die Beherrschung von T auch deren Stimmrechte ausüben, also 20 %. Die OT vermittelten Stimmrechte sind zur Feststellung der finanziellen Eingliederung "zu berücksichtigen". OT verfügt unmittelbar und mittelbar über insgesamt 60 % der Stimmrechte; die finanzielle Eingliederung ist daher gegeben.

Praxis-Beispiel

In diesem Beispiel verfügt der Organträger mittelbar über 100 % der Stimmrechte an der Organgesellschaft.

Praxis-Beispiel

Die finanzielle Eingliederung ist durch die mittelbare Beteiligung gegeben, doch wäre auch eine Zusammenrechnung von unmittelbarer und mittelbarer Beteiligung möglich.

Rz. 263–264 einstweilen frei

Rz. 265

Keine schädlichen Folgen für die finanzielle Eingliederung hat es, wenn mittelbare und unmittelbare Beteiligung zeitlich nacheinander bestehen.^[3]

Praxis-Beispiel

Der Organträger ist über eine zu 100 % beherrschte Tochtergesellschaft mittelbar an der Organgesellschaft zu 100 % beteiligt; zwischen Organträger und Organgesellschaft besteht aufgrund dieser mittelbaren Beteiligung eine unmittelbare Organschaft.

Nun erwirbt der O...