Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 3.3 Der Gewinnabführungsvertrag (Abs. 1 S. 1 Nr. 3)

3.3.1 Funktion des Gewinnabführungsvertrags im Rahmen der Organschaft

Rz. 286

Weitere Voraussetzung für die Organschaft ist nach § 14 Abs. 1 S. 1 KStG der Abschluss eines handelsrechtlich wirksamen Gewinnabführungsvertrags i. S. d. § 291 Abs. 1 S. 1 AktG. Ein handelsrechtlich nicht wirksamer Gewinnabführungsvertrag genügt nicht.^[1] Der Gewinnabführungsvertrag muss den gesamten Gewinn erfassen, da nach § 14 Abs. 1 S. 1 KStG der "ganze" Gewinn abgeführt werden muss. Ein Teilgewinnabführungsvertrag i. S. v. § 292 Abs. 1 Nr. 2 AktG genügt für die Organschaft nicht; Gleiches gilt für mehrere Teilgewinnabführungsverträge mit verschiedenen herrschenden Unternehmen, die insgesamt den ganzen Gewinn umfassen, da der Gewinn an ein "einziges" Unternehmen abgeführt werden muss. Ebenso wenig genügt für die Organschaft ein anderer Unternehmensvertrag, z. B. eine Gewinngemeinschaft nach § 292 Abs. 1 Nr. 1 AktG. Ein Gewinngemeinschaftsvertrag hat einen wesentlich anderen Inhalt als ein Gewinnabführungsvertrag, da er nicht auf ein Unterordnungsverhältnis, sondern auf Gleichordnung gerichtet ist. Bei einem Gewinngemeinschaftsvertrag kann es sich um eine Mitunternehmerschaft handeln.^[2]

Rz. 287

Eine körperschaftsteuerliche Organschaft ohne wirksamen Gewinnabführungsvertrag ist nicht möglich. Andererseits genügt der Gewinnabführungsvertrag allein nicht; die finanzielle Eingliederung muss hinzukommen.^[3] Entsprechendes gilt für die gewerbesteuerliche Organschaft. Dagegen setzt die umsatzsteuerliche Organschaft den Abschluss eines Gewinnabführungsvertrags nicht voraus, erfordert neben der finanziellen aber auch die wirtschaftliche und organisatorische Eingliederung.

Rz. 288

Das Erfordernis des Abschlusses eines Gewinnabführungsvertrags als Wirksamkeitsvoraussetzung für die körperschaft- und gewerbesteuerliche Organschaft verschafft dem Stpfl. ein Wahlrecht. Er kann durch Abschluss oder Nichtabschluss des Ergebnisabführungsvertrags wählen, ob die Wirkungen der Organschaft eintreten sollen oder nicht. Umsatzsteuerlich tritt die Organschaft dagegen auch ohne den Willen des Stpfl. ein.

Rz. 289

Systematisch dient das Erfordernis eines Gewinnabführungsvertrags dazu, den Ausgleich von Verlusten mit Gewinnen innerhalb eines Konzerns nur zuzulassen, wenn der Verlustübernahme auch eine Haftungsübernahme entspricht.^[4] Der Abschluss eines Gewinnabführungsvertrags führt dazu, dass das herrschende Unternehmen die Haftungsbeschränkung und damit die Abschirmwirkung hinsichtlich des beherrschten Unternehmens durch die Verpflichtung zum Verlustausgleich verliert. Verluste bilden eine Vermögensminderung und sind, da sie die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit vermindern, steuerlich zu berücksichtigen. Andererseits können Verluste nur berücksichtigt werden, wenn sie tatsächlich die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit mindern. Haftungslose Verluste, denen tatsächlich keine Vermögensminderung entspricht, mindern die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit dagegen nicht. Aus systematischer Sicht bestehen daher Bedenken, haftungslose Verluste zur Minderung der steuerlichen Bemessungsgrundlage zuzulassen. Insoweit kann eine Parallele zu § 15a EStG gezogen werden. Das Erfordernis des Abschlusses eines Gewinnabführungsvertrags schränkt zwar die Gestaltungsmöglichkeiten ein, indem der innerkonzernliche Verlustausgleich mit der Aufgabe der Haftungsbeschränkung erkauft werden muss. Dieses Erfordernis vermeidet aber systemkonform, dass haftungslose Verluste die steuerliche Bemessungsgrundlage mindern, obwohl sie die Leistungsfähigkeit des herrschenden Unternehmens nicht gemindert haben. Die Kritik an dem Erfordernis des Gewinnabführungsvertrags, die allein auf die praktische Fehleranfälligkeit abstellt, greift daher zu kurz, abgesehen davon, dass insoweit mit der Heilungsmöglichkeit nach § 14 Abs. 1 Nr. 3 S. 4 KStG das Gesetz selbst eine Erleichterung schafft. Das Recht der Organschaft führt zwar zu einer erheblichen Komplexität, insbesondere im Recht der Ausgleichsposten, doch müssten Vereinfachungsbestrebungen an diesem Institut, nicht am Erfordernis des Ergebnisabführungsvertrags, ansetzen.^[5]

Rz. 289a

Wird aus der Rspr. des EuGH abgeleitet, dass auch inl. Schwestergesellschaften einer ausl. Muttergesellschaft bzw. alle inl. Gesellschaften eines Konzerns, unabhängig von ihrer Stellung im Konzernaufbau, eine Organschaft bilden können,^[6] hat dies auch Auswirkungen auf den Gewinnabführungsvertrag. Handelsrechtlich ist für den Abschluss eines Gewinnabführungsvertrags nicht erforderlich, dass das herrschende Unternehmen an dem untergeordneten Unternehmen beteiligt ist. Ein Gewinnabführungsvertrag kann daher auch unabhängig von den Beteiligungsverhältnissen abgeschlossen werden. Daher ist der Abschluss eines Gewinnabführungsvertrags zwischen 2 Schwestergesellschaften oder anderen Gesellschaften innerhalb eines Konzerns möglich, und zwar unabhängig davon, an welcher Stelle im Konzernaufbau die jeweiligen Gesellschaften angesiedelt sind. Da der Gewinnabführungsvertrag auch regelt, welche Gesellschaft den Gewinn an welche andere Gesellschaft a...