Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 5.3.11.2 Regelmäßige Auflösung

Rz. 896

Der aktive oder passive Ausgleichsposten ist regelmäßig aufzulösen, wenn der Vorgang, der zu seiner Bildung geführt hat, durch einen gegenläufigen Vorgang in einem späteren Wirtschaftsjahr neutralisiert wird.^[1] Der Vorgang, der zu einer Minderabführung geführt hat, hat in einem späteren Jahr eine Mehrabführung zur Folge, und umgekehrt. Dabei handelt es sich z. B. um folgende Fälle:

• Der aktive Ausgleichsposten infolge der Bildung einer Rücklage bei der Organgesellschaft ist aufzulösen, wenn die Rücklage aufgelöst und an den Organträger abgeführt wird.^[2]
• Entsprechendes gilt, wenn der Ausgleichsposten auf der Bildung einer handelsrechtlich zulässigen, steuerrechtlich aber unzulässigen Rückstellung beruht. Der Ausgleichsposten ist aufzulösen, wenn entweder die Rückstellung aufgelöst und der entsprechende Betrag an den Organträger abgeführt wird oder der Rückstellungsbetrag für das berücksichtigte Risiko verbraucht wird. In beiden Fällen tritt eine Mehrabführung ein.
• Wurde der Ausgleichsposten gebildet, weil die handelsrechtliche Abschreibung höher war als die steuerrechtliche Abschreibung, ist der Ausgleichsposten in den Folgejahren entspr. der dann höheren steuerrechtlichen Abschreibung aufzulösen. Die Minderung des Steuerbilanzgewinns durch die Mehrabschreibung führt zu einer Mehrabführung und entsprechenden Auflösung des Ausgleichspostens.
• Ein aktiver Ausgleichsposten wegen der Gewinnbeteiligung einer Organgesellschaft an einer Personengesellschaft ist aufzulösen, wenn der Gewinn von der Organgesellschaft entnommen wird oder wenn in den Folgejahren ein entsprechender Verlust der Personengesellschaft eintritt. Entsprechend ist ein passiver Ausgleichsposten aufzulösen, wenn die Organgesellschaft den Verlust der Personengesellschaft ausgleicht oder der Organgesellschaft in den Folgejahren ein entsprechender Gewinn der Personengesellschaft steuerlich zuzurechnen ist.

Rz. 897

Die Auflösung des Ausgleichspostens unterbleibt, wenn die Organgesellschaft die bei ihr gebildete Rücklage zur Erhöhung des Nennkapitals aus Gesellschaftsmitteln verwendet.

Rz. 898

Diese Fälle der Auflösung des aktiven oder passiven Ausgleichspostens werden in § 14 Abs. 4 S. 2, 5 KStG nicht genannt. Sie ergeben sich aber aus der Systematik der Ausgleichsposten. Mit dem Gesetzestext ist dies zu vereinbaren, weil Abs. 4 S. 5, wie das Wort "insbesondere" ergibt, nur eine beispielhafte Aufzählung enthält, es also auch andere Fälle geben kann, in denen die Ausgleichsposten aufzulösen sind.

Rz. 899

Nach Abs. 4 S. 2 ist der aktive oder passive Ausgleichsposten außerdem aufzulösen, wenn die Beteiligung des früheren Organträgers an der früheren Organgesellschaft veräußert wird. Wird nur ein Teil der Beteiligung veräußert, ist fraglich, ob der Ausgleichsposten anteilig aufzulösen ist. Hierbei ist m. E. danach zu unterscheiden, ob der Ergebnisabführungsvertrag und die Organschaft nach der Veräußerung fortgeführt wird oder nicht. Teilweise wird jedoch vertreten, dass es ohne Bedeutung sei, ob der Ergebnisabführungsvertrag und die Organschaft trotz der teilweisen Veräußerung der Beteiligung fortgeführt werde oder nicht. Da der Ausgleichsposten der Korrektur des Veräußerungsergebnisses diene, müsse er diese Funktion bei jeder Veräußerung erfüllen, auch wenn es sich nur um eine Teilveräußerung handele.^[3] Unzweifelhaft sind die Ausgleichsposten aufzulösen, wenn dadurch die Organschaft endet, weil die verbleibende Beteiligung nicht mehr für die finanzielle Eingliederung ausreicht. Der Organträger realisiert in diesem Fall einen Teil der bei der Organgesellschaft als Rücklage verbliebenen Vermögensmehrung anteilig im Veräußerungspreis der Beteiligung. Dies ist durch Auflösung des Ausgleichspostens zu korrigieren. Da nur ein Teil der Beteiligung veräußert und daher auch nur ein Teil der bei der früheren Organgesellschaft verbliebenen Vermögensmehrung durch die Veräußerung der Anteile realisiert wird, ist auch der Ausgleichsposten nur anteilig aufzulösen. Dieser Fall unterscheidet sich durch die Veräußerung von Anteilen von der Auflösung des Organschaftsverhältnisses durch Beendigung des Gewinnabführungsvertrags ohne eine Anteilsveräußerung.^[4] Bleibt die steuerliche Organschaft trotz der teilweisen Veräußerung der Organbeteiligung bestehen, weil die verbleibenden Anteile für die finanzielle Eingliederung ausreichen, ist die Situation jedoch anders. Der Organträger kann sich die ganze Rücklage jederzeit durch ihre Auflösung bei der Organgesellschaft und die Abführung durch den Gewinnabführungsvertrag verschaffen. Erst in diesem Fall wird die Vermögensmehrung, die die Rücklage repräsentiert, dem Organträger zugeordnet. Dieser Vermögenszugang ist durch Auflösung des Ausgleichspostens zu korrigieren. Bei der früheren Veräußerung eines Teils der Anteile ist daher der Ausgleichsposten nicht anteilig aufzulösen. Dieses Ergebnis ist auch deshalb gerechtfertigt, weil bei Veräußerung der Teilbeteiligung der Käufer kaum die anteilige Rücklage im Kaufpreis bezahle...