Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 27 Minderung oder Erh ... / 7.3.2 Rechtsfolgen

Rz. 140

Als Rechtsfolge bestimmt § 27 Abs. 3 S. 2, dass die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen dem Veranlagungszeitraum zuzuordnen sind, in dem das Wirtschaftsjahr endet, in dem die andere Ausschüttung erfolgt. "Erfolgen" der anderen Ausschüttung bedeutet dabei Abfluss dieser Ausschüttung bei der Körperschaftsteuer (zur Begründung und zum Begriff des "Abflusses" vgl. Rz. 88).

Beispiele:

1. Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr

Im Wirtschaftsjahr 01 wird eine verdeckte Gewinnausschüttung vorgenommen, die auch im Wirtschaftsjahr 01 abfließt. Die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen sind dem Veranlagungszeitraum 01 zuzurechnen.

2. Abweichendes Wirtschaftsjahr vom 01.07.—30.06.

Im Wirtschaftsjahr 01/02 wird eine verdeckte Gewinnausschüttung (gleichzeitig Abfluss) am 01.08.01 (alternativ: 30.04.02) vorgenommen. In beiden Alternativen sind die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen dem Veranlagungszeitraum 02 zuzuordnen, weil das abweichende Wirtschaftsjahr 01/02, in dem in beiden Alternativen die andere Ausschüttung abgeflossen ist, im Veranlagungszeitraum 02 endet.

Probleme können bei dieser Regelung insbesondere bei der verdeckten Gewinnausschüttung auftreten, wenn das Wirtschaftsjahr, in dem die verdeckte Gewinnausschüttung den Gewinn (das Einkommen) gemindert hat, nicht das Wirtschaftsjahr ist, in dem die verdeckte Gewinnausschüttung abfließt (nicht abgeflossene verdeckte Gewinnausschüttung; vgl. Rz. 143).

Rz. 141

Das Abstellen auf den Abfluss kann bei Vorabausschüttungen zu seltsamen, aber in sich systemkonformen Ergebnissen führen. Beschließt eine Kapitalgesellschaft eine Vorabausschüttung für das laufende Jahr und zahlt sie diese erst im folgenden Jahr aus, liegt eine "andere Ausschüttung" i.S.d. Abs. 3 S. 2 vor. Zwar beruht die Vorabausschüttung auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss, aber nicht für ein abgelaufenes, sondern für das laufende Jahr.

Beispiel (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr):

Eine Kapitalgesellschaft beschließt am 15.12.01 eine Vorabausschüttung für das laufende Wirtschaftsjahr 01 in Höhe von 10 Mio. DM. Die Vorabausschüttung wird am 05.01.02 ausgezahlt. Am 05.04.02 beschließt die Kapitalgesellschaft eine Gewinnausschüttung für das Wirtschaftsjahr 01 in Höhe von insgesamt 15 Mio. DM; unter Anrechnung der Vorabausschüttung von 10 Mio. DM wird die Schlussdividende von 5 Mio. DM am 30.04.02 ausgezahlt.

Im Beispiel ist die Vorabausschüttung eine "andere Ausschüttung", die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen treten daher für den Veranlagungszeitraum des Zuflusses, also für das Jahr 02, ein. Die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen für die Schlussdividende beruhen dagegen auf einem Gewinnverteilungsbeschluss für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr; für sie gilt daher § 27 Abs. 3 S. 1. Die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen treten insoweit für den Veranlagungszeitraum 01 ein^[1].

[1] Vgl. auch § 28 Rz. 28, § 30; BFH v. 17.10.1990, I R 67/89, BStBl II 1991, 734.