Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 31 Zuordnung der bei ... / 2 Die Zuordnung inländischer Körperschaftsteuer

Rz. 5

Wird für eine Ausschüttung oder für eine sonstige Leistung Gewinn verwendet, der der inländischen Körperschaftsteuer unterlegen hat, lebt die gezahlte Körperschaftsteuer auf, und zwar

• in Form der Körperschaftsteuerminderung gem. § 27, wenn die Tarifbelastung höher war als die Ausschüttungsbelastung;
• in Form des Anrechnungsguthabens in Höhe der Ausschüttungsbelastung, die bei jeder Ausschüttung (sonstigen Leistung) herzustellen ist.

Das Wesen des Anrechnungsverfahrens besteht darin, Gewinn im Zeitpunkt der Ausschüttung von Körperschaftsteuer in der Höhe der Differenz zwischen (höherer) Tarifbelastung und (niedrigerer) Ausschüttungsbelastung zu entlasten. Die gezahlte Körperschaftsteuer wird somit Bestandteil der Ausschüttung, sie erhöht das Ausschüttungsvolumen. Inländische Körperschaftsteuer kann daher — anders als sonstige nichtabziehbare Ausgaben — niemals Körperschaftsteuer binden.

Rz. 6

Damit inländische Körperschaftsteuer bei einer Ausschüttung oder sonstigen Leistung in der Höhe auflebt, in der sie gezahlt worden ist, muss sie den Teilbeträgen des verwendbaren Einkommens zugeordnet werden, mit denen sie ursächlich zusammenhängt. Das geschieht dadurch, dass sie bei Entwicklung der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals von den Einkommensteilen abgezogen wird, auf denen sie lastet.

Rz. 7

Ist die Körperschaftsteuer nach § 27 zu erhöhen, weil für die Ausschüttung EK 02 oder 03 als verwendet gilt, ist die Körperschaftsteuererhöhung nach § 31 Abs. 1 Nr. 1 jeweils von dem Teilbetrag abzuziehen, auf den sie entfällt. Diese Regelung steht in engem Zusammenhang mit § 28 Abs. 4 Satz 2, wonach im Falle der Körperschaftsteuererhöhung höchstens ein Teilbetrag als verwendet gilt, soweit er den nach § 31 Abs. 1 Nr. 1 von ihm abzuziehenden Erhöhungsbetrag übersteigt. Diese schon nach allgemeinen Denkgesetzen folgerichtige Behandlung der Körperschaftsteuer­erhöhung führt allein zu sachgerechten Ergebnissen, weil nur hierdurch erreicht wird, dass keine ungewollte Tarifbelastung oder Tarifentlastung eintritt.

Ab Vz 1994 erfolgt bei Ausschüttungen aus dem EK 01 keine Körperschaftsteuererhöhung mehr. Deshalb ist ab diesem Veranlagungszeitraum dem EK 01 keine Körperschaftsteuererhöhung mehr zuzuordnen (zur Zuordnung der Körperschaftsteuerminderung vgl. § 28 Rz. 44).

Der Abgang der Körperschaftsteuererhöhung in der Gliederungsrechnung erfolgt zum Zeitpunkt des ausschüttungsbedingten Abgangs der ausgeschütteten Eigenkapitalteile (vgl. § 27 Rz. 40).

Rz. 8

Nach § 31 Abs. 1 Nr. 2 ist tarifliche Körperschaftsteuer von dem Einkommensteil abzuziehen, der ihr unterliegt. Der Begriff tarifliche Körperschaftsteuer umfasst sowohl die Körperschaftsteuer nach § 23 Abs. 1 (Tarifbelastung mit 40 %) als auch die besondere Körperschaftsteuer nach § 23 Abs. 2 (45 %; vgl. § 23 Rz. 11 ff).

Ungemilderte Körperschaftsteuer ist

• bis Vz 1989 vom EK 56,
• in den Vz 1990 bis 1993 vom EK 50,
• in den Vz 1994 bis 1998 vom EK 45,
• ab Vz 1999 vom EK 40 abzuziehen.

Zusätzlich ist die ab Vz 1999 entstehende besondere Körperschaftsteuer nach § 23 Abs. 2 in Höhe von 45 % vom EK 45 abzuziehen, da die Einkommensteile, die dieser besonderen Körperschaftsteuer unterliegen, in das EK 45 einzustellen sind. Diese Zuordnung zu den einzelnen Teilbeträgen ergäbe sich auch ohne eine ausdrückliche gesetzliche Regelung schon aus § 30 Abs. 1 Satz 1. Daher hat § 31 Abs. 1 Nr. 2 insoweit nur klarstellende Bedeutung.

Die Zuordnung erfolgt zum gleichen Zeitpunkt wie die Einstellung des der Tarifbelastung unterliegenden Einkommensteils.

Rz. 9

Die Zuordnung der tariflichen Körperschaftsteuer zu dem Einkommensteil, der ihr unterliegt, galt bis Vz 1983 auch für ermäßigte Steuersätze. Es entstand ein Einkommensteil, der ermäßigt belastet war, von diesem Einkommensteil war die ermäßigte Körperschaftsteuer abzuziehen. Ab Vz 1984 sind die Fälle des ermäßigten Steuersatzes in das Splitting nach § 32 einzubeziehen; es ergibt sich daher mit Ausnahme des EK 36/EK 30 kein ermäßigt belasteter Teilbetrag mehr (vgl. § 32 Rz. 11ff.).