Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 31 Zuordnung der bei ... / 4.4 Erstattung sonstiger nichtabziehbarer Ausgaben

Rz. 52

Werden sonstige nichtabziehbare Ausgaben erstattet, führt die Erstattung, falls keine aktive Abgrenzung in der Bilanz vorgenommen worden ist, bilanziell zu einem Ertrag, der bei der Einkommensermittlung außerbilanziell zu kürzen ist (vgl. § 10 Rz.31). Der Erstattungsbetrag ist damit zwar im Bilanzgewinn, nicht aber im steuerlichen Einkommen enthalten. Er muss daher als besonderer Zugang im verwendbaren Eigenkapital vereinnahmt werden. Es liegt ein Anwendungsfall des Abs. 1 Nr. 4 mit umgekehrtem Vorzeichen vor. Da durch die Erstattung der Vorgang rückgängig gemacht wird, der durch die Zahlung ausgelöst worden ist, muss der Erstattungsbetrag dem Teilbetrag des verwendbaren Eigenkapitals zugeführt werden, dem der Zahlungsbetrag entnommen worden ist. Damit wird ex tunc der Zustand hergestellt, der bestanden hätte, wenn die erstattete nichtabziehbare Ausgabe ex tunc nicht gezahlt worden wäre.

Ist eine nichtabziehbare Ausgabe im Jahr der Aufwandsverursachung verschiedenen Teilbeträgen des verwendbaren Eigenkapitals entnommen worden, ist auch der Ertrag, der sich im Falle ihrer Erstattung ergibt, den Teilbeträgen des verwendbaren Eigenkapitals zuzuführen, dem sie bei Zahlung entnommen worden ist. Bei einer Teilerstattung von nichtabzugsfähigen Ausgaben, die aus verschiedenen Teilbeträgen entnommen worden waren, hat die Zuführung in der umgekehrten Ausschüttungsreihenfolge zu erfolgen, also in der Reihenfolge, in der die Belastung mit Körperschaftsteuer zunimmt^[1].

Rz. 53

Nichtabziehbare Ausgaben, die den Steuerbilanzgewinn eines nach dem 31.12.1989, aber vor dem 1.1.1994 abgelaufenen Wirtschaftsjahrs vermindert haben, können nur vom EK 50 oder vom EK 36 abgezogen werden. Demgemäß können hieraus resultierende Erstattungsbeträge nur dem EK 50 bzw. dem EK 36 zugeführt werden. Damit wird das gleiche Ergebnis erreicht, das bestünde, wenn die nicht abziehbare Ausgabe von Anfang an um den Erstattungsbetrag niedriger gewesen wäre.

Ist das EK 36 im Veranlagungszeitraum der Erstattung bereits in EK 45 und EK 30 umgegliedert, ist der Erstattungsbetrag aufzuteilen und mit 11/32 in das EK 45, mit 21/32 in das EK 30 einzustellen.

Nach diesen Grundsätzen kann bis zum Schluss des letzten Wirtschaftsjahres, das vor dem 1.1.1999 abgelaufen ist, noch ein Zugang zum EK 50 entstehen. Es erscheint sachgerecht, Erstattungen innerhalb des Übergangszeitraums jedenfalls dann dem EK 50 zuzuführen, wenn dies in der Gliederungsrechnung des letzten vor dem 1.1.1994 abgelaufenen Wirtschaftsjahres nicht negativ war. Hierdurch wird erreicht, dass dem Steuerpflichtigen bei Ausschüttungen innerhalb des Übergangszeitraums das Potenzial an EK 50 zur Verfügung steht, das er gehabt hätte, wenn die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren geleisteten nichtabzugsfähigen Ausgaben von Anfang an um den Erstattungsbetrag niedriger gewesen wären.

Erfolgt die Erstattung in einem Wirtschaftsjahr, das nach dem 31.12.1998 endet, ist der Erstattungsbetrag in entsprechender Anwendung des § 54 Abs. 11a mit 11/9 in das EK 45 und negativ mit 2/9 in das EK 30 einzustellen.

Ist ein negatives EK 50 bereits zum Schluss des ersten nach dem 31.12.1993 endenden Wirtschaftsjahres in EK 45 umgegliedert worden, müssen Erstattungen bis zur Höhe des umgegliederten Negativbetrages dem EK 45 zugeführt werden. Es wird damit das gleiche Ergebnis erreicht, als wenn der Negativbetrag in dem EK 50 bei Umgliederung um den Erstattungsbetrag niedriger gewesen wäre.

Rz. 54

Nichtabziehbare Ausgaben, die den Steuerbilanzgewinn eines nach dem 31.12.1993 abgelaufenen Wirtschaftsjahres gemindert haben, können nur vom EK 45 oder EK 30 abgezogen worden sein. Hieraus resultierende Erstattungsbeträge sind entsprechend dem EK 45 und dem EK 30 zuzuführen, und zwar in der Höhe, in der sie diese Teilbeträge bei Abzug gemindert haben. Dabei ist zuerst das EK 30 aufzufüllen, dann erst das EK 45 (umgekehrte Abzugsreihenfolge).

Danach kann auch nach dem 31.12.1998 bis zur Umgliederung zum Schluss des letzten vor dem 1.1.2004 endenden Wirtschaftsjahres durch Erstattungen noch ein Zugang zum EK 45 entstehen. Es erscheint sachgerecht, Erstattungen innerhalb des Übergangszeitraums jedenfalls dann dem EK 45 zuzuführen, wenn dies in der Gliederungsrechnung des letzten vor dem 1.1.1999 abgelaufenen Wirtschaftsjahres nicht negativ war. Hierdurch wird erreicht, dass dem Steuerpflichtigen bei Ausschüttungen innerhalb des Übergangszeitraums das Potenzial an EK 45 zur Verfügung steht, das er gehabt hätte, wenn die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren geleisteten nichtabzugsfähigen Ausgaben von Anfang an um den Erstattungsbetrag niedriger gewesen wären.

Ist ein negatives EK 45 bereits zum Schluss des ersten nach dem 31.12.1998 endenden Wirtschaftsjahres in EK 40 umgegliedert worden, müssen Erstattungen bis zur Höhe des umgegliederten Negativbetrages dem EK 40 zugeführt werden. Dabei hat keine Aufstockung auf 27/22 zu erfolgen, da auch der Negativbetrag des EK 45, der auf den nichtabzugsfähigen Ausgaben beruhte, nicht ...