Rz. 55
Abs. 3 enthält eine besondere Bestimmung für die Verrechnung nichtabziehbarer Ausgaben in den Fällen, in denen erstmalig eine Gliederungsrechnung aufzustellen ist. Die Vorschrift ist durch Gesetz vom 25.2.1992[1] eingeführt. Abs. 3 ist formell ab 29.2.1992 anzuwenden, hat allerdings keine konstitutive, sondern nur deklaratorische Wirkung. Sein Regelungsgehalt ergibt sich auch ohne ausdrückliche gesetzliche Regelung aus den Grundprinzipien des Anrechnungsverfahrens. Es bestehen daher keine Bedenken, diese Regelung auf alle noch offenen Fälle anzuwenden.
Rz. 56
Abs. 3 knüpft an § 30 Abs. 3 an (vgl. § 30 Rz. 183ff.). Danach hat eine Anrechnungskörperschaft, die erstmalig zur Gliederung ihres verwendbaren Eigenkapitals verpflichtet ist, ihr gesamtes in der Eröffnungsbilanz auszuweisendes verwendbares Eigenkapital in das EK 04 einzustellen (vgl. § 30 Rz. 183; zu den Fällen, in denen die Körperschaft erstmalig zur Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals verpflichtet ist, vgl. § 30 Rz. 184).
Somit sind alle Eigenkapitalteile, außer dem Nennkapital, aus der Zeit vor dem Eintritt der Verpflichtung zur Aufstellung einer Gliederungsrechnung dem EK 04 zuzuordnen. Daraus folgt dann aber, dass alle Veränderungen, die diesen Zeitraum vor dem Eintritt in die Gliederungsverpflichtung betreffen, sachlich zum EK 04 gehören. Daraus ergibt sich, systematisch eindeutig, die Regelung des Abs. 3. Wenn alle Eigenkapitalteile vor dem genannten Zeitpunkt EK 04 sind, müssen alle Veränderungen, die diese Zeit betreffen, vom EK 04 abgezogen werden. Dies betrifft Gewinnausschüttungen, den Abzug eines in diesem Zeitraum erlittenen Verlustes (vgl. § 30 Rz. 187) und eben auch die Nachzahlung von nicht abzugsfähigen Ausgaben. Daher sind nichtabzugsfähige Ausgaben, die den Zeitraum vor Eintritt in die Gliederungsverpflichtung betreffen, vom EK 04 abzuziehen. Dies auch dann, wenn sie nach dem Eintritt in die Gliederungsverpflichtung zu entrichten sind. Maßgebend ist nicht der Zahlungszeitpunkt, sondern die sachliche Zuordnung, d. h. der Zeitraum, für den sie gezahlt werden.
Rz. 57
Entsprechendes gilt für die Erstattung von nichtabzugsfähigen Ausgaben, die für die Zeit vor dem Eintritt in die Gliederungsverpflichtung gezahlt worden sind. Das Gesetz enthält insoweit keine ausdrückliche Regelung, doch ergibt sich diese Rechtsfolge aus der eindeutigen Zuordnung der Erstattungen zu diesem Zeitraum. Die Zahlung dieser nichtabzugsfähigen Ausgaben hat das EK 04 gemindert, entweder das bei Eintritt in die Gliederungsverpflichtung vorhandene EK 04, wenn die Ausgaben vor dem Zeitpunkt entrichtet worden sind, oder bei späterer Zahlung durch Abzug von dem EK 04 nach Abs. 3. Die Erhöhung des Eigenkapitals durch Erstattung dieser Ausgaben betrifft daher das EK 04; der Erstattungsbetrag ist in das EK 04 einzustellen, und zwar auch dann, wenn die Erstattung nach dem Eintritt in die Gliederungsverpflichtung erfolgt. Auch hier ist, ebenso wie bei der Zahlung der nichtabzugsfähigen Ausgaben, nicht der Zeitpunkt der Erstattung entscheidend, sondern die sachliche Zuordnung zu dem Zeitraum vor dem Eintritt in die Gliederungsverpflichtung.
Rz. 58
Die Regelung gilt auch für Steuern und andere nicht abzugsfähige Ausgaben, die von Anrechnungskörperschaften in den neuen Bundesländern noch nach dem Recht der ehemaligen DDR zu zahlen waren. Das Steuerrecht der ehemaligen DDR galt in den neuen Bundesländern bis zum 31.12.1990 (vgl. § 54a). Für Vz bis 1990 einschließlich konnten nichtabziehbare Steuern und sonstige nichtabzugsfähige Ausgaben festgesetzt oder erstattet werden. Diese Beträge waren daher in das EK 04 einzustellen; bei Zahlung verminderten, bei Erstattung erhöhten sie das EK 04.
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