Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 32 Einordnung bestimm ... / 1.2 Vor- und Nachteile der Aufteilung

1.2.1 Neutralität bei Thesaurierung und Vollausschüttung der Gewinne

Rz. 8

Die Aufteilung ändert die steuerliche Belastung nicht. Solange der Gewinn nicht ausgeschüttet wird, ergeben sich durch die Aufteilung weder belastungs- noch liquiditätsmäßige Vor- oder Nachteile. Gleiches gilt, wenn die Körperschaft die Gewinne vollständig ausschüttet. Körperschaftsteuerminderungen und -erhöhungen infolge der Aufteilung beeinflussen die Liquidität nicht.

1.2.2 Liquiditätsvorteile bei Teilausschüttungen

Rz. 9

Aus jeder Aufteilung gehen zwei Teilbeträge hervor. Bei einem dieser Teilbeträge ist die fiktive Tarifbelastung höher, bei dem anderen niedriger als die effektive Tarifbelastung des aufgeteilten Betrags. Das kann bei Teilausschüttungen — insbesondere, wenn keine oder unbedeutende nichtabziehbare Ausgaben angefallen sind — zu Liquiditätsvorteilen führen, weil bei einer Aufteilung in mit der Tarifbelastung belastetes EK eine Körperschaftsteuerminderung vorgezogen, bei einer Aufteilung in EK 0 eine Körperschaftsteuererhöhung hinausgeschoben wird (vgl. Rz. 6).

Dieser Vorteil wirkt sich am stärksten aus, wenn für eine Ausschüttung nur der aus der Aufteilung hervorgegangene höher belastete Teilbetrag verwendet wird. Da bei Ausschüttungen aus dem EK 01 keine Körperschaftsteuererhöhung mehr erfolgt (vgl. § 40 Rz. 1a) und gegenwärtig ausländische Einkünfte die wesentlichen Splittingfälle bilden (Anrechnung von ausländischen Steuern, Pauschalierung, Schifffahrtseinkünfte bis Vz 1998), ist dieser Liquiditätsvorteil gegenwärtig begrenzt; er tritt nur ein, wenn ausländische Steuern anzurechnen sind und die Aufteilung in EK 40 und EK 30 zu erfolgen hat.

Praxis-Beispiel

Jahresüberschuss	60.000 DM
inl. Körperschaftsteuer	+ 35.000 DM
ausl. Körperschaftsteuer	+ 5.000 DM
Einkommen	100.000 DM
KSt gem. § 23 Abs. 1: 40 %	40.000 DM
anrechenbare ausl. Körperschaftsteuer	./. 5.000 DM
ermäßigte KSt	35.000 DM	= 35 %

Es erfolgt eine Aufteilung in EK 40 und EK 30, wodurch folgende EK-Teile entstehen (Aufteilungsformel: EK 30 = 42/10 × ausl. Steuer; vgl. Rz. 31):

EK 40:	= 39.000 DM
EK 30:	= 21.000 DM
Summe = Jahresüberschuss	= 60.000 DM

Wird das gesamte EK 40 für eine Ausschüttung verwendet, ergibt sich eine Barausschüttung in folgender Höhe:

EK 40	39.000 DM
KSt-Minderung: 10/60	+ 6.500 DM
Barausschüttung	45.500 DM

Es kann eine Rücklage von 21.000 DM gebildet werden, die voll durch das nicht für die Ausschüttung verwendete EK 30 repräsentiert wird. Die Barausschüttung von 45.000 DM (Abgang aus dem EK: 39.000 DM) realisiert die maximal mögliche Körperschaftsteuerminderung. Ohne Splitting wäre dafür die Ausschüttung des ganzen Jahresgewinns erforderlich gewesen.

1.2.3 Verlust an Ausschüttungsvolumen durch sonstige nichtabziehbare Ausgaben

Rz. 10

Nach § 31 Abs. 1 Nr. 4 sind die nicht in Körperschaftsteuer bestehenden nichtabziehbaren Ausgaben ("sonstige nichtabziehbare Ausgaben") vorrangig vom voll belasteten Eigenkapital, falls ein solches nicht oder nicht in hinreichendem Umfang vorhanden ist, vom mit der Ausschüttungsbelastung belasteten Eigenkapital abzuziehen (vgl. § 31 Rz. 42ff.).

Die Zuordnungsregeln des § 31 Abs. 1 Nr. 4 gelten nach § 32 Abs. 4 auch in den Fällen der Aufteilung. Aus der Aufteilung geht immer ein Teilbetrag hervor, dessen fiktive Tarifbelastung höher ist als die effektive Tarifbelastung des aufgeteilten Betrags (vgl. Rz. 11). Die sonstigen nichtabziehbaren Ausgaben sind nach der Aufteilung von dem aus der Aufteilung hervorgegangenen höher belasteten Teilbetrag abzuziehen. Sie binden damit eine höhere Tarifbelastung und verringern zusätzliches Ausschüttungsvolumen in Höhe des Unterschiedsbetrags zwischen der durch ihre Zuordnung zum verwendbaren Eigenkapital bedingten fiktiv höheren und ihrer tatsächlichen Tarifbelastung. Die Aufteilung führt daher tendenziell zu einer höheren Vernichtung von Anrechnungsguthaben durch nichtabziehbare Ausgaben, als es ohne Aufteilung der Fall wäre.