Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 47 Gesonderte Festste ... / 2.3 Die Feststellung des für Ausschüttungen verwendbaren Teils des Nennkapitals

Rz. 9

Gesondert festgestellt werden nach Abs. 1 Nr. 2 die Beträge des Nennkapitals, die zum verwendbaren Eigenkapital gehören. Nennkapital kann nur dann zum verwendbaren Eigenkapital zählen, wenn es aus der Umwandlung von Rücklagen entstanden ist und dafür belastetes Eigenkapital oder EK 01 oder EK 02 verwendet worden ist (vgl. §§ 29 Rz. 67ff.). Diese in Nennkapital umgewandelten Rücklagen scheiden also nicht aus dem verwendbaren Eigenkapital aus, sondern stehen für Zwecke des Anrechnungsverfahrens weiter zur Verfügung und sind daher weiterhin in der Gliederungsrechnung auszuweisen. Die Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln selbst findet insoweit in der Gliederungsrechnung keinen Niederschlag; dadurch bleiben die Beträge, die für die Kapitalerhöhung verwendet worden sind, in den Teilbeträgen erhalten, zu denen sie auch vor der Kapitalerhöhung gehört haben. Dadurch wird einerseits erreicht, dass diese Beträge bei den Anteilseignern bei einer Kapitalherabsetzung und -rückzahlung als sonstige Leistung i.S.d. § 41 Abs. 2 bei der Ausschüttung auf der Ebene der Anrechnungskörperschaft am Anrechnungsverfahren teilnehmen und nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG zu den steuerpflichtigen Einkünften gehören (vgl. § 41 Rz. 3, 5), und dass andererseits die auf diesen Beträgen lastende Körperschaftsteuer anrechenbar wird bzw. bei EK 02, dass die Körperschaftsteuererhöhung nicht auf dem Wege einer Kapitalerhöhung umgangen werden kann.

Um diese Folgerungen aus der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln auch noch längere Zeit nach der Kapitalerhöhung richtig ziehen zu können, muss festgehalten werden, in welcher Höhe das Nennkapital aus der Kapitalerhöhung entstanden ist, d. h. zum verwendbaren Eigenkapital gehört. Dazu dient die Feststellung nach § 41 Abs. 1 Nr. 2, wonach dieser Betrag gesondert, und damit letztlich bestandskräftig, festgestellt wird (Sonderausweis). Wenn im Wirtschaftsjahr der Kapitalherabsetzung die Folgerungen für das Anrechnungsverfahren gezogen werden, steht damit bestandskräftig fest, in welcher Höhe Nennkapital zum verwendbaren Eigenkapital gehört und damit am Anrechnungsverfahren teilnimmt.

Rz. 10

Der Inhalt der Feststellung nach § 47 Abs. 1 Nr. 2 umfasst nur die Faktoren, die bei einer späteren Herabsetzung und Rückzahlung des Nennkapitals benötigt werden. Dafür ist nicht erforderlich zu wissen, aus welchem Teilbetrag die Kapitalerhöhung tatsächlich finanziert worden war; tatsächlich wird nicht, auch nicht außerhalb der Feststellung, ermittelt, aus welchem Teilbetrag die Kapitalerhöhung stammt. Bei einer Rückzahlung des Nennkapitals werden diejenigen Folgerungen für das Anrechnungsverfahren gezogen, die sich aus der Gliederungsrechnung im Zeitpunkt der Rückzahlung unter Berücksichtigung der Ausschüttungsreihenfolge des § 28 Abs. 3 ergeben. Durch die Kapitalerhöhung wird also kein belastetes Eigenkapital für zwischenzeitliche Ausschüttungen blockiert; alle EK-Teile können weiterhin für Ausschüttungen verwendet werden. Die Gliederungsrechnung selbst weist die Umwandlung von Rücklagen in Nennkapital nicht aus, weder durch Abgänge aus den Teilbeträgen, da das Nennkapital insoweit weiterhin zum verwendbaren Eigenkapital gehört, die Teilbeträge also nicht gemindert werden, noch durch einen Sperrvermerk o.ä. Dementsprechend ist in § 41 Abs. 3 auch nicht geregelt, in welcher Reihenfolge das belastete Eigenkapital und das EK 01 bzw. EK 02 für die Kapitalerhöhung als verwendet gelten; diese Frage ist für die Behandlung im Anrechnungsverfahren (und auch sonst) ohne Bedeutung.

Der Sonderausweis enthält immer nur positive Beträge; negative Beträge können nicht vorkommen, eine Verringerung ist stets nur bis 0 möglich.

Rz. 11

Hieraus folgt, dass der einzige Faktor, der benötigt wird, um die Folgerungen des Anrechnungsverfahrens bei Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln und Kapitalherabsetzung zu ziehen, die Höhe des Umwandlungsbetrages ist; eine Zuordnung zu einzelnen Teilbeträgen ist nicht erforderlich und mangels einer Zuordnungsregel auch nicht möglich. Nach Abs. 1 Nr. 2 gesondert festgestellt wird daher nur der Gesamtbetrag des Nennkapitals, der zum verwendbaren Eigenkapital gehört. Dieser Betrag setzt sich zusammen aus der Summe aller seit dem Systemwechsel zum 1.1.1977 vorgenommenen Kapitalerhöhungen aus Gesellschaftsmitteln unter Verwendung des belasteten EK und des EK 01 und EK 02. Eine Aufgliederung der Beträge auf die einzelnen Kapitalerhöhungen ist nicht erforderlich; der Betrag des zum verwendbaren Eigenkapitals gehörenden Nennkapitals wird in einer Summe festgestellt.

Rz. 12

Der Zeitpunkt der gesonderten Feststellung des Sonderausweises ist, ebenso wie der der Feststellung des verwendbaren Eigenkapitals nach Abs. 1 Nr. 1 (vgl. Rz. 7), der Schluss des jeweiligen Wirtschaftsjahres. Die gesonderte Feststellung des für Ausschüttungen verwendbaren Teils des Nennkapitals findet erstmals am Schluss desjenigen Wirtschaftsjahres statt, in dem die Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln handelsrechtlich wirksam gew...