Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 8b Beteiligung an aus ... / 2 Ausschüttung von ausländischen Einkünften einer Anrechnungskörperschaft (Abs. 1)

2.1 Übersicht über die Behandlung ausländischer Einkünfte

Rz. 6

Abs. 1 regelt die steuerliche Behandlung der Ausschüttung bestimmter ausländischer Einkünfte bei einer Anrechnungskörperschaft^[1]. Ausländische Einkünfte bei (inländischen) Körperschaftsteuersubjekten sind danach im Wesentlichen folgende:

• Einkünfte aus Gewerbebetrieb, wenn und soweit im Ausland eine Betriebsstätte unterhalten wird oder im Ausland ein ständiger Vertreter bestellt ist;
• Bürgschafts- und Avalprovisionen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in einem ausländischen Staat hat;
• Einkünfte aus Seeschiffen oder Luftfahrzeugen im internationalen Beförderungsverkehr (vgl. auch § 26 Rz. 133);
• Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, wenn der Schuldner bzw. die Gesellschaft Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Ausland hat, sowie wenn das Kapitalvermögen durch ausländischen Grundbesitz gesichert ist;
• Einkünfte aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die in einem ausländischen Staat belegen sind;
• Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, wenn das unbewegliche Vermögen bzw. der Sachinbegriff in einem ausländischen Staat belegen ist oder die Rechte zur Nutzung in einem ausländischen Staat überlassen sind;
• Einkünfte aus der Überlassung von gewerblichen Nutzungsrechten etc. (vgl. § 49 Abs. 1 Nr. 9 EStG), wenn der Vergütungsschuldner Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Ausland hat.

Rz. 7

Bei Anrechnungskörperschaften, die nach § 27 Abs. 1 immer unbeschränkt steuerpflichtig sind, gehören diese ausländischen Einkünfte auf Grund des Welteinkommensprinzips nach § 1 Abs. 2 grundsätzlich zu dem im Inland zu besteuernden Einkommen. Bei Anrechnungskörperschaften bilden sie auf Grund der Rechtsform der Anrechnungskörperschaft gewerbliche Einkünfte, bei anderen Körperschaftsteuersubjekten sind auch andere Einkunftsarten denkbar.

Die weitere Behandlung der ausländischen Einkünfte bei der inländischen Körperschaft richtet sich danach, wie die bei ausländischen Einkünften drohende Doppelbesteuerung vermieden wird:

• Besteht kein DBA oder sieht das DBA — wie regelmäßig etwa bei Kapitaleinkünften — keine Freistellung vor, werden die ausländischen Einkünfte einschließlich der inländischen Steuer in das inländische Einkommen einbezogen und der inländischen Steuer unterworfen; die ausländische Steuer wird jedoch auf die inländische Steuer angerechnet (Anrechnungsmethode; Einzelheiten vgl. § 26 Rz. 5ff.). Die ausländischen Einkünfte sind also mit inländischer Steuer belastet, die inländische Steuer ist aber um die ausländische Steuer gemindert. Die geminderte ­inländische Steuer kann jeden Wert vom Tarif Steuersatz von 40 % bis zu 0 betragen. Bei einer Anrechnungskörperschaft wird der Vermögenszugang aus den ausländischen Einkünften, also nach Abzug der ausländischen und inländischen Steuer, je nach der Höhe der verbleibenden inländischen Steuer, zwischen EK 40 und EK 30 oder zwischen EK 30 und EK 01 gesplittet (Einzelheiten zum Splitting vgl. § 32 Rz. 23ff.). Beträgt die inländische Steuer durch die Anrechnung 0, wird der gesamte Nettozugang der ausländischen Einkünfte, d. h. nach Abzug der ausländischen Steuer, in der Gliederungsrechnung in das EK 01 eingestellt.
• Werden die ausländischen Einkünfte auf Grund des DBA von der deutschen Steuer freigestellt (Freistellungsmethode; i. d. R. bei Betriebsstätteneinkünften), scheiden diese Einkünfte bei der Einkommensermittlung aus dem Einkommen aus, unterliegen also schon dem Grunde nach nicht der deutschen Besteuerung. Bei Anrechnungskörperschaften sind die Nettozugänge der ausländischen Einkünfte, d. h. nach Abzug der ausländischen Steuern, in das EK 01 einzustellen.

Ausländische Einkünfte können bei Anrechnungskörperschaften daher auf zwei Wegen zu EK 01 führen. Das EK 01 kann "abgeleitet" aus Splitting entstehen (Anrechnungsmethode); es kann aber auch originär durch Steuerfreistellung der ausländischen Einkünfte entstehen (Freistellungsmethode).

Rz. 8

Eine Ausschüttung aus dem EK 01 führte bis zum Vz 1993 zu einer Heraufschleusung der Steuerbelastung auf die Tarifbelastung. Beim Anteilseigner unterlagen die Ausschüttungen der normalen (Körperschaft- oder Einkommen-)Steuer, die Ausschüttungsbelastung war auf diese Steuer anrechenbar. Im Ergebnis wurde damit die Steuerfreiheit bei der Ausschüttung rückgängig gemacht; die ausländischen Einkünfte unterlagen der deutschen Besteuerung, und zwar sowohl dann, wenn der Anteilsinhaber eine Anrechnungskörperschaft war (Holdinggesellschaft; Einstellung des Ausschüttungsbetrages bei dem Ausschüttungsempfänger in das belastete Eigenkapital), als auch dann, wenn es sich um eine natürliche Person handelte. Die durch die Steueranrechnung bzw. die Freistellung vermiedene Doppelbelastung mit ausländischer und inländischer Steuer trat daher bei der Ausschüttung wieder ein; die Doppelbesteuerung wurde nur für den Fall der Thesaurierung vermieden.

Rz. 9

Diese Besteuerung wurde durch den durch das Standortsicherungsgesetz eingeführten § 8b Abs. 1 sowie di...