Frotscher/Drüen, KStG § 27 Nicht in das Nennkapital gele ... / 5.2 Verpflichtung zur Ausstellung der Bescheinigung

Rz. 151

Eine ausschüttende Körperschaft ist gem. § 27 Abs. 3 S. 1 KStG dazu verpflichtet, dem Anteilseigner eine Bescheinigung nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen, sofern Beträge des steuerlichen Einlagekontos für die Ausschüttung als verwendet gelten. Der Anteilseigner hat damit einen zivilrechtlichen Anspruch auf Erteilung der Bescheinigung, wenn eine Ausschüttung erfolgt, für die das steuerliche Einlagekonto als verwendet gilt.^[1] Der Anspruch umfasst

• die Ausstellung der Bescheinigung dem Grunde nach,
• die Ausstellung nach amtlichem Muster und
• den Inhalt der Bescheinigung entsprechend den gesetzlichen Vorgaben.^[2]

Rz. 152

Der Gesellschafter kann die Bescheinigung zivilrechtlich einklagen. Dagegen kann das FA diesen Anspruch – für den Anteilseigner – im Verwaltungsverfahren nicht geltend machen. Daher kann z. B. kein Zwangsgeld gem. § 328 AO festgesetzt werden, wenn der Anteilseigner die Bescheinigung nicht vorlegt. Ist dem FA jedoch die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos aufgrund anderer Umstände bekannt, etwa aufgrund der Steuererklärung der Kapitalgesellschaft, sollte dies unabhängig vom Vorliegen der Bescheinigung berücksichtigt werden.

Rz. 153

Die Verpflichtung zur Ausstellung der Bescheinigung entsteht erst mit Zahlung der Leistung. Dies ergibt sich aus dem Wortlaut des § 27 Abs. 1 S. 3 KStG, der darauf abstellt, dass die Leistung "erbracht" wurde. M. E. ist hiermit nicht der Zeitpunkt des Ausschüttungsbeschlusses, sondern der Zeitpunkt der Zahlung gemeint.^[3] Zwar wird z. T. die Auffassung vertreten, die Verpflichtung der Kapitalgesellschaft entstünde bereits mit Zufluss der Leistung beim Anteilseigner.^[4] Dies würde zumindest bei einem beherrschenden Anteilseigner dazu führen, dass die Verpflichtung im Zeitpunkt des Ausschüttungsbeschlusses entsteht, da bereits zu diesem Zeitpunkt ein Zufluss der Leistung vorliegen kann.^[5] Dem steht aber die Rspr. des BFH entgegen, wonach eine Gewinnausschüttung erst mit Abfluss verwirklicht ist.^[6] Die Leistung kann mithin nicht "erbracht" worden sein, wenn sie noch nicht "verwirklicht" ist, d. h., erst mit Abfluss des Geldbetrags kann die Verpflichtung zur Ausstellung der Bescheinigung entstehen.

Rz. 154

Außerdem spricht der vorgeschriebene Inhalt der Bescheinigung dafür, dass die Verpflichtung erst mit Zahlung durch die Gesellschaft entsteht, denn der Zahlungstag ist zwingend in die Bescheinigung aufzunehmen. Anderenfalls könnte lediglich der geplante Zahlungstag aufgenommen werden, dies widerspricht aber dem Wortlaut der Regelung und es ist nicht ersichtlich, dass der Gesetzgeber dies anders geregelt haben wollte.

Rz. 155

Die Verpflichtung zur Ausstellung der Bescheinigung betrifft grundsätzlich die Kapitalgesellschaft, welche die Leistungen an die Anteilseigner erbringt und deren steuerliches Einlagekonto verwendet wird. Die Vorschrift ist nur auf Kapitalgesellschaften anwendbar, die in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig sind, d. h. deren Sitz oder Ort der Geschäftsleitung sich im Inland befindet.

Rz. 156

Im Fall einer Ausgleichszahlung an außenstehende Anteilseigner betrifft die Verpflichtung zur Ausstellung der Bescheinigung die Organgesellschaft.^[7] Dies gilt auch dann, wenn die Ausgleichszahlung vom Organträger übernommen wird. Zwar ist nicht gesetzlich geregelt, ob die Organgesellschaft oder der Organträger zur Zahlung verpflichtet ist.^[8] M. E. ist die Verpflichtung zur Ausstellung der Bescheinigung aber unabhängig von der Verpflichtung zur Ausgleichszahlung. Selbst wenn der Organträger zur Leistung der Ausgleichszahlung verpflichtet sein sollte, ändert dies nichts an der Tatsache, dass diese Zahlung ihre Ursache in der Organgesellschaft bzw. in der Beteiligung an dieser hat. Die Organgesellschaft ist mithin "Auslöser" der Ausgleichszahlung, da der außenstehende Anteilseigner an der Organgesellschaft beteiligt ist. Weiterhin wird die Ausgleichszahlung direkt oder indirekt aus Mitteln der Organgesellschaft bestritten. Leistet die Organgesellschaft die Ausgleichszahlung selbst, verwendet sie direkt eigene Mittel. Wird die Ausgleichszahlung vom Organträger übernommen, erhöht sich die Gewinnabführung bzw. mindert sich die Verlustübernahme entsprechend (indirekte Mittelverwendung). Auch die Versteuerung der Ausgleichszahlung wird auf der Ebene der Organgesellschaft vorgenommen, unabhängig davon, welche Gesellschaft die Zahlung leistet. Laut BFH wird die Ausgleichszahlung aus Einkommen der Organgesellschaft geleistet, das an den Minderheitsgesellschafter ausgeschüttet wird.^[9] Darüber hinaus kann eine Körperschaft Leistungen aus dem steuerlichen Einlagekonto nur gegenüber einem Anteilseigner erbringen – unabhängig davon, ob eine Ausgleichszahlung eine Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto sein kann.^[10] Die Bescheinigung über die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos für eine Ausgleichszahlung hat daher die Organgesellschaft zu erteilen. Dies entspricht auch der Verwaltungsauffassung.^[11]

Rz. 157

Bei Umwandlungsvorgängen geht das ...