Frotscher/Drüen, KStG § 27 Nicht in das Nennkapital gele ... / 8.3 Verfahrensrechtliche Aspekte (S. 4-8)

Rz. 295

Die Feststellung nach § 27 Abs. 8 KStG ist durch die leistende Körperschaft selbst und nicht durch den betroffenen Anteilseigner zu beantragen. Gem. S. 4 ist der Antrag innerhalb eines Zeitjahres nach Ablauf des Wirtschaftsjahres zu stellen, in dem die Leistung erfolgt ist. Wie § 27 Abs. 1 KStG orientiert sich die Regelung mithin am Wirtschaftsjahr der leistenden Körperschaft, sie bezieht sich allerdings auf das Wirtschaftsjahr, in dem die Leistung gezahlt wird. Da Gewinnausschüttungen – sofern es sich nicht um Vorabausschüttungen handelt – typischerweise im Nachgang eines Wirtschaftsjahres gezahlt werden, bedeutet dies, dass insoweit auch ein "Feststellungszeitpunkt" an Einlagen vor der Ausschüttung liegt. Werden Einlagen in einem Wirtschaftsjahr geleistet können diese – wie auch im Inlandsfall – ggf. für eine Ausschüttung des Gewinnanteils dieses Wirtschaftsjahres zur steuerneutralen Auskehrung gelangen, sofern die Auszahlung erst im darauf folgenden Wirtschaftsjahr erfolgt. Die Regelung stellt eine nicht verlängerbare Ausschlussfrist dar.^[1]

Rz. 295a

Nach alter Rechtslage, die für Leistungen, die bis zum 31.12.2022 gezahlt worden sind galt, stellte die Vorschrift demgegenüber auf den Veranlagungszeitraum und damit das Kalenderjahr ab. Die Jahresfrist galt auch diesbezüglich, sodass entsprechende Anträge letztmalig bis zum 31.12.2023 gestellt werden können. Der Gesetzgeber hat eine entsprechende Änderung veranlasst, da sich Anträge im Dezember in der Praxis geballt und zu einem besonders hohen Arbeitsaufwand geführt haben.^[2] Mit der Neuregelung soll der Arbeitsanfall entzerrt werden, sie beinhaltet für Stpfl. bei abweichendem Wirtschaftsjahr aber eine entsprechende Verkürzung der Antragsfrist. Diese Regelung, die auf das Kj. abstellte, galt auch bei einem vom Kj. abweichenden Wirtschaftsjahr. Das bedeutete, dass in einem Antrag mehrere Auskehrungen, die 2 Wirtschaftsjahre betreffen, u. U. zusammenzufassen waren.

Praxis-Beispiel

Die nicht in Deutschland steuerpflichtige X Ltd. hat ein abweichendes Wirtschaftsjahr v. 1.7.01–30.6.02. Sie erbringt an ihren in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseigner folgende Leistungen:

• am 20.6.02 eine Vorabausschüttung für das Wirtschaftsjahr 01/02;
• am 20.9.02 eine Schlussausschüttung für das Wirtschaftsjahr 01/02;
• am 20.11.02 eine Vorabausschüttung für das Wirtschaftsjahr 02/03.

Alle 3 Ausschüttungen sind für die Berechnung, ob eine Kapitalrückzahlung vorliegt, für den Vz 02 zusammenzufassen. Der Antrag ist bis zum 31.12.03 zu stellen.

Rz. 296

Gem. § 27 Abs. 8 S. 5 KStG obliegt die gesonderte Feststellung der zurückgezahlten Einlagen dem nach § 20 AO zuständigen FA, wenn beschränkte Steuerpflicht besteht. Ist die ausl. Körperschaft nicht beschränkt steuerpflichtig, gilt gem. S. 6 eine subsidiäre Zuständigkeit des BZSt. Das BZSt hat zahlreiche Vorlagen für den Antrag nach § 27 Abs. 8 KStG bereitgestellt, worauf die zuständigen FÄ bei beschränkter Steuerpflicht zurückgreifen.

Rz. 297

Die Regelung wirft eine Reihe von Problemen auf, die im Wesentlichen damit zusammenhängen, ob die gesonderte Feststellung für jeden Vz zu erfolgen hat, ob also eine ununterbrochene Reihe von Feststellungen erforderlich ist, oder ob der Antrag bei Bedarf nur für den jeweiligen Vz gestellt werden kann. Die Verweisung auf Abs. 1 spricht dafür, dass eine ununterbrochene Kette von gesonderten Feststellungen vorliegen muss. Abs. 8 S. 4 spricht dagegen, da der Antrag auf Feststellung nur für den Vz gestellt werden kann, in dem eine Leistung nach § 27 KStG erfolgt ist, also nur für diejenigen Vz, für die eine Auskehrung von Einlagen in Betracht kommt. Nur diese Auslegung führt zu sinnvollen Ergebnissen, weil ausl. Körperschaften sonst u. U. über viele Jahre Einlagen und ausschüttbare Gewinne ermitteln müssten, ohne dass dies steuerlich Bedeutung hätte und eine gesonderte Feststellung der verwendeten Beträge erfolgen würde. Hierfür spricht auch, dass § 27 Abs. 8 KStG ein gesondertes Feststellungsverfahren normiert, das die allgemeinen Grundsätze des Abs. 2 verdrängt.^[3] Das bedeutet, dass abweichend von § 27 Abs. 1 KStG keine gesonderte Feststellung der Rückzahlung von Einlagen auf den Schluss eines jeden Wirtschaftsjahrs vorgenommen wird; vielmehr werden Vz bestehen, für die keine Feststellung erfolgt. Diese Lücken erweitern m. E. nicht die Darlegungslast der Körperschaft, da die bewusste Aussparung einer lückenlosen Erteilung von Bescheiden durch den Gesetzgeber nicht zu Nachteilen für den Stpfl. führen kann.

Rz. 298

Daher kann die Tragweite der gesonderten Feststellung problematisch sein. Gesondert festgestellt wird lediglich der Betrag an Einlagen, der in einem Wirtschaftsjahr zurückgewährt worden ist. Diese gesonderte Feststellung kann als bindend für die Besteuerung der Anteilsinhaber angesehen werden, d. h., bei der Besteuerung der Anteilsinhaber darf von dieser Feststellung und den darauf beruhenden Bescheinigungen nicht abgewichen werden. Wurden die in einem Vz zurückgewährten ...